财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

转拨资金应用案例 —关于转拨从本级政府财政部门取得资金的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

2022 年 1 月 5 日，某省财政厅采用实拨资金方式拨付某省属甲行政单位财政拨款 50 万元，其中 10 万元为拨付甲单位预算拨款，40 万元为甲单位下属乙事业单位的预算拨款。1 月 10 日，乙单位收到甲单位转拨的财政拨款 40 万元。

二、案例分析

本例中做好账务处理的前提是甲、乙单位是否要确认财 政拨款收入。依据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》规定，“财政拨款收入”科目核算单位从同级政 府财政部门取得的各类财政拨款。因此，确认财政拨款收入需要确定两个前提条件，一是资金来源是同级政府财政部 门；二是资金性质是财政拨款性质。本例中对于甲单位和乙 单位来说资金来源都是同级政府财政部门，但对于甲单位来说收到的 50 万资金中有 40 万具有转拨款性质，应按往来处理，通过往来科目核算，不应确认财政拨款收入，同时预算 会计不做处理；10 万元符合财政拨款收入确认条件，应记入“财政拨款收入”科目并进行预算会计处理。对于乙单位来 说，收到的 40 万元资金虽从甲单位拨付，但资金的初始来源是省财政厅，且属于财政拨款性质，应确认为财政拨款收入。

转拨资金应用案例 —关于转拨从本级政府非财政部门取得资金的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

2022 年 1 月 5 日，某省属事业单位收到省科技厅拨来按项目进度拨付的科研课题项目经费 50 万元，补助经费 40 万元。为简化处理，本案例不考虑增值税影响因素。

二、案例分析

本案例中主要应区分“事业收入—非同级财政拨款” 和“非同级财政拨款收入”两个会计科目核算的不同。依据《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》（财会〔2018〕34 号）“一、关于政府会计准则制度新旧衔接有关问题（十五）关于非同级财政拨款（预算）收入”相关规定，单位取得的非同级财政拨款收入包括两大类，一类是从同级财政以外的同级政府部门取得的横向转拨财政款，另一类是从上级或下级政府（包括政府财政和政府部门）取得的各类财政款。在具体核算时，事业单位对于因开展专业业务活动及其辅助活动取得的非同级财政拨款收入，应当通过“事业收入—非同级财政拨款”科目核算；对于其他非同级财政拨款收入，应当通过“非同级财政拨款收入”科目核算。事业收入和非同级财政拨款收入的区别在于，事业收入要求接受资金的事业单位为这种拨款提供对等专项服务，非同级财政拨款收入则没有对等交换要求。本例从资金来源看，该省属事业单位收到的 90 万省科技厅拨款的来源都是同级财政以外的同级政府部门。从资金的用途看，收到的 50 万资金指定为科研课题项目经费，应确认为事业收入；40 万未明确指定用途，属于从同级政府其他部门取得的横向转拨财政款，应确认为非同级财政拨款收入。

三、账务处理

该省属事业单位收到拨款账务处理如下：（单位：元） 

财务会计：

借：银行存款 900 000

贷：事业收入—非同级财政拨款  500 000 

非同级财政拨款收入—本级横向转拨财政款 400 000

预算会计：

借：资金结存—货币资金 900 000

贷：事业预算收入—非同级财政拨款 500 000

       非同级财政拨款预算收入 400 000

转拨资金应用案例 —关于转拨从非本级政府财政部门取得资金的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

2022 年 1 月 5 日某中央直属甲行政单位收到当地省财政厅拨付的财政拨款补助人员经费 50 万元，其中 10 万元补助行政单位本级，40 万元转拨下属乙事业单位用于公用经费补助。1 月 10 日甲单位转拨下属乙事业单位 40 万元。

二、案例分析

依据《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》（财会〔2018〕34 号）“一、关于政府会计准则制度新旧衔接有关问题（十五）关于非同级财政拨款（预算）收入”相关规定，单位取得的非同级财政拨款收入包括两大类，一类是从同级财政以外的同级政府部门取得的横向转拨财政款，另一类是从上级或下级政府（包括政府财政和政府部门）取得的各类财政款。在具体核算时，事业单位对于因开展专业业务活动及其辅助活动取得的非同级财政拨款收入，应当通过“事业收入—非同级财政拨款”科目核算；对于其他非同级财政拨款收入，应当通过“非同级财政拨款收入”科目核算。从本例的资金来源看， 甲行政单位是中央直属单位，它的同级政府财政部门是财政部，省财政厅属于地方级政府财政部门，因此，省财政厅的 财政拨款属于从下级政府财政部门取得的经费拨款，属于非 同级财政拨款。从收到的资金性质看，甲行政单位收到的 50 万资金中有 40 万具有转拨款性质，应按往来处理，通过往来科目核算，同时预算会计不做账务处理；10 万元符合非同级财政拨款收入确认条件，应记入“非同级财政拨款收入”。对于乙事业单位来说收到的 40 万元公用经费补助应确认为非同级财政拨款收入。

三、账务处理

（一）甲单位账务处理（单位：元）。

1.1 月 5 日，收到省财政厅拨款时： 

财务会计：

借：银行存款 500 000

贷：非同级财政拨款收入 100 000

其他应付款—转拨款—乙单位 400 000

预算会计：

借：资金结存—货币资金 100 000

贷：非同级财政拨款预算收入 100 000

2.1 月 10 日，拨付下属乙单位时： 

财务会计：

借：其他应付款—转拨款—乙单位 400 000

贷：银行存款 400 000

预算会计：

不做账务处理

（二）乙单位账务处理（单位：元）。

1 月 10 日，收到甲单位转拨省财政厅财政拨款时：

财务会计：

借：银行存款                     400 000

贷：非同级财政拨款收入   400 000

预算会计：

借：资金结存—货币资金           400 000

贷：非同级财政拨款预算收入    400 000

转拨资金应用案例 —关于转拨从非本级政府非财政部门取得资金的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

甲单位为某省属行政单位，负责代管政府特殊津贴。2022 年 1 月人力资源和社会保障部将该月的政府特殊津贴 2 万元下拨到甲单位，由甲单位再分拨给下属乙事业单位，乙单位再发给个人。

二、案例分析

本例应明确区分资金源头单位或转拨款单位的会计处理，主要用到“非同级财政拨款收入”科目、往来科目。依据《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》（财会〔2018〕34 号）“一、关于政府会计准则制度新旧衔接有关问题（十五）关于非同级财政拨款（预算）收入”相关规定，单位取得的非同级财政拨款收入包括两大类，一类是从同级财政以外的同级政府部门取得的横向转拨财政款，另一类是从上级或下级政府（包括政府财政和政府部门）取得的各类财政款。在具体核算时， 事业单位对于因开展专业业务活动及其辅助活动取得的非同级财政拨款收入，应当通过“事业收入—非同级财政拨款”科目核算；对于其他非同级财政拨款收入，应当通过“非同级财政拨款收入”科目核算。从本例的资金来源看，甲单位从人力资源和社会保障部取得的政府特殊津贴拨款，需要拨给下属事业单位，属于转拨款性质，应记入往来科目；下属事业单位收到政府特殊津贴，其资金源头单位是人力资源和社会保障部，相对于该事业单位是非同级政府非财政部门单位，且资金用途是政府特殊津贴，不需要对等提供服务， 应记入“非同级财政拨款收入”科目。

三、账务处理

（一）甲单位账务处理（单位：元）。

1.收到政府特殊津贴时：

财务会计：

借：银行存款                                    20 000

贷：其他应付款—转拨款—乙单位    20 000

预算会计：

不做账务处理 

2.拨付给下属事业单位时： 

财务会计：

借：其他应付款—转拨款—乙单位   20 000

贷：银行存款                                   20 000

预算会计：

不做账务处理

（二）下属事业单位账务处理（单位：元）。

1.收到拨付的政府特殊津贴时：

财务会计：

借：银行存款                        20 000

贷：非同级财政拨款收入      20 000

预算会计：

借：资金结存—货币资金          20 000

贷：非同级财政拨款预算收入   20 000

2.发放给个人时：

财务会计：

借：业务活动费用       20 000

贷：银行存款              20 000

预算会计：

借：事业支出                     20 000

贷：资金结存—货币资金   20 000

科技成果转化应用案例 —关于以许可方式转化的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

甲高校将环境学院 A 团队完成的“**污染场地绿色可持续修复评估系统”，普通许可乙公司使用，许可期限为 2 年，双方约定许可使用费为 40 万元，并签订了合同。甲高校将双方签订的合同到该市技术市场管理办公室办理了技术合同认定登记手续。2022 年 3 月，甲高校收到乙公司银行汇款40 万元，并按合同约定向乙公司开具零税率增值税普通发票。假设在转化过程中，未发生相关税费。

二、案例分析及账务处理

（一）案例分析。

该案例科技成果采用许可方式转化，适用于《政府会计制度-—行政事业单位会计科目和报表》“4609 其他收入” 科目核算相关规定：单位科技成果转化所取得的收入，按照规定留归本单位的，按照所取得收入扣除相关费用之后的净收益，借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入”科目。

（二）账务处理。

甲高校收到乙公司汇款 40 万元时账务处理如下： 

财务会计：

借：银行存款 40 万元

贷：其他收入 40 万元

预算会计：

借：资金结存—货币资金 40 万元

贷：其他预算收入 40 万元

科技成果转化应用案例 —关于以转让方式转化的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

2022 年 3 月，甲高校将 A 团队完成的“一种**床干洗选煤设备”发明专利，转让至乙公司，双方合同约定转让费为150 万元，并签订了合同。甲高校将双方签订的合同到该市技术市场管理办公室办理了技术合同认定登记手续。2022 年3 月双方到专利局办理了专利权归属变更手续，甲高校收到乙公司银行汇款 150 万元，并按约定向乙公司开具零税率增值税普通发票。假定转让过程中未发生其他费用。

截止 2022 年 3 月，甲高校转让的“一种**床干洗选煤设备”专利基本情况如下：

二、案例分析及账务处理

（一）案例分析。

该案例科技成果采用转让方式转化，适用于《政府会计准则第 4 号—无形资产》第二十一条相关规定：政府会计主体按规定报经批准出售无形资产，应当将无形资产账面价值转销计入当期费用，并将处置收入大于相关处置税费后的差额按规定计入当期收入或者做应缴款项处理，将处置收入小于相关处置税费后的差额计入当期费用。

根据《中华人民共和国促进科技成果转化法》第四十三条相关规定，国家设立的研究开发机构、高等院校转化科技成果所获得的收入全部留归本单位。甲高校应将本次转让所获得的款项确认为当期收入。

根据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》相关规定：单位科技成果转化所取得的收入，按照规定 留归本单位的，按照所取得收入扣除相关费用之后的净收益， 借记“银行存款”等科目，贷记“其他收入”科目。

（二）账务处理。

1. 甲高校收到乙公司 150 万元款项时账务处理如下： 

财务会计：

借：银行存款 150 万元

贷：其他收入 150 万元

预算会计：

借：资金结存—货币资金 150 万元

贷：其他预算收入 150 万元

2. 甲高校将转让的“一种**床干洗选煤设备”专利无形资产核销时账务处理如下：

财务会计：

借：资产处置费用 535 元

无形资产累计摊销 535 元

贷：无形资产 1070 元

预算会计：

不做账务处理

科技成果转化应用案例—关于以作价投资方式转化的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

会计准则制度对发明专利进行会计核算，将专利依法取得时发生的专利申请阶段的注册费、聘请律师费等费用确认为无形资产。截至 2019 年 6 月，甲高校转让的两项发明专利基本情况如下：

2020 年丙公司没有进行分红，2021 年 1 月丙公司宣告向股东分红 50 万元，按照持股比例甲高校确认应收股利 2.25万元，2021 年 2 月甲高校收到丙公司分红款。2022 年，甲高校将对丙公司的股权转让给丁公司，股权转让价款为 150 万元。

二、案例分析及账务处理

（一）初始投资时。

分析：该案例科技成果采用作价投资方式转化，适用于《政府会计准则第 4 号—无形资产》第二十三条相关规定：政府会计主体按规定报经批准以无形资产对外投资的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，并将无形资产在对外投资时的评估价值与其账面价值的差额计入当期收入或费用。

账务处理：2019 年 6 月，按照约定甲高校与第三方合作设立丙公司，甲高校账务处理如下：

财务会计：
借：长期股权投资— 丙公司           13.5 万元
       无形资产累计摊销                    0.11 万元
贷：无形资产                                  0.48 万元
       其他收入                                  13.13 万元
预算会计：

不做账务处理

（二）持有期间分红时。

分析：该案例科技成果作价投资后持有期间丙公司向甲高校分红，适用于《政府会计准则第 2 号—投资》第十六条相关规定：在成本法下，长期股权投资的账面余额通常保持不变，但追加或收回投资时，应当相应调整其账面余额。长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，政府会计主体应当按照宣告分派的现金股利或利润中属于政府会计主体应享有的份额确认为投资收益。

账务处理：
1. 2021 年 1 月，丙公司宣告分红时甲高校账务处理如下：
财务会计：
借：应收股利—丙公司         2.25 万元
贷：投资收益                        2.25 万元
预算会计：

不做账务处理

2. 2021 年 2 月，甲高校收到分红款时账务处理如下：
财务会计：
借：银行存款                       2.25 万元
贷：应收股利—丙公司         2.25 万元
预算会计：
借：资金结存—货币资金          2.25 万元
贷：投资预算收益                     2.25 万元

（三）股权处置时。
分析：该案例科技成果作价投资后股权转让，适用于《政府会计准则第 2 号—投资》第十九条相关规定：政府会计主体按规定报经批准处置长期股权投资，应当冲减长期股权投资的账面余额，并按规定将处置价款扣除相关税费后的余额作应缴款项处理，或者按规定将处置价款扣除相关税费后的余额与长期股权投资账面余额的差额计入当期投资损益。

根据《中华人民共和国促进科技成果转化法》第四十三条相关规定，国家设立的研究开发机构、高等院校转化科技成果所获得的收入全部留归本单位。甲高校应该将本次股权转让所获得的款项确认为当期收入。

根据《政府会计准则制度解释第 1 号》相关规定：事业单位处置以科技成果转化形成的长期股权投资，按规定所取得的收入全部留归本单位的，应当按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照被处置长期股权投资的账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按照尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照发生的相关税费等支出，贷记“银行存款”等科目，按照借贷方差额，借记或贷记“投资收益”科目；同时，在预算会计中，按照实际取得的价款，借记“资金结存—货币资金”科目，按照处置时确认的投资收益金额，贷记“投资预算收益”科目，按照贷方差额，贷记“其他预算收入”科目。

账务处理：2022 年，甲高校将持有的对丙公司相关股权投资转让至丁公司，甲高校收到丁公司股权转让款 150 万元时，甲高校账务处理如下：
财务会计：
借：银行存款                                 150 万元
贷：长期股权投资—丙公司            13.5 万元
      投资收益—丙公司                    136.5 万元
预算会计：
借：资金结存—货币资金                150 万元
贷：其他预算收入                           13.5 万元
       投资预算收益                            136.5 万元

负债类应用案例-关于提取和使用财政科研项目间接费用或管理费的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

甲单位为乙部门直属的中央级科学事业单位，其主要职 能为开展科学研究，科研项目经费渠道主要包括财政拨款和 科技部拨入的项目经费。根据相关专项资金管理规定，项目 经费中包括按一定比例核定的间接费用和管理费。为规范项 目间接费用和管理费的提取和使用等工作，科技处和财务处 根据相关专项资金管理要求，制定了《甲单位科研项目间接 费用和管理费管理办法》，规定应按项目预算提取间接费用 或管理费，用于无法在项目直接费用中列支的相关费用，包 括单位为项目研究提供的房屋占用、日常水电气暖等消耗、 有关管理费用的补助支出以及激励科研人员的绩效支出等。2021 年，财政部批复甲单位 A 科研项目预算 1 000 万元，其 中间接费用 200 万元。

2021 年，甲单位发生以下经济业务：

1.2021 年 4 月，单位零余额账户收到财政部下达的 A 项 目预算 1 000 万元（为简化处理，假定预算一次性下达）。

注：

1.本案例仅就提取和使用科研项目间接费用或管理费的会计处理进行示例，科研项目间接费用或管理费的具体管理应执行相关专项资金管理规定。

2.2021 年，甲单位尚未实行预算管理一体化。

3.为简化处理，本案例不考虑增值税影响因素。

2.2021年4月，根据科技处转来的间接费用提取通知单， 财务处提取 A 项目间接费用 200 万元。

3.2021 年 6 月，使用 A 项目提取的间接费用购置移动工作站 1 台，价款 2 万元。

4.2021 年 8 月，根据后勤部门转来的电费分摊单，甲单 位应交电费 30 万元，其中单位公用经费（财政拨款）支付 20 万元，A 项目间接费用分摊 10 万元，财务处开具转账支 票支付。

5.2021 年 12 月，履行单位内部审批程序后，发放 A 项 目科研绩效 50 万元，包括代扣的个人所得税 5 万元，税款 从实有资金账户缴纳。

二、案例分析和账务处理

（一）案例分析

根据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》 规定，事业单位按规定从科研项目收入中提取的项目间接费 用或管理费，通过“预提费用”科目核算，单位应当在该科 目下设置“项目间接费用或管理费”明细科目，并按项目进 行明细核算。《政府会计准则制度解释第 2 号》则进一步明 确了提取和使用财政科研项目间接费用或管理费的账务处 理。

1.单位按规定从财政科研项目中提取项目间接费用或 管理费时，按照提取的金额，借记“业务活动费用”、“单位管理费用”等科目，贷记“预提费用—项目间接费用或 管理费”科目；预算会计不做处理。

2.按规定将提取的项目间接费用或管理费从本单位零 余额账户划转到实有资金账户时，按照划转的资金金额，借 记“银行存款”科目，贷记“零余额账户用款额度”科目；同时，在预算会计中借记“资金结存—货币资金”科目， 贷记“资金结存—零余额账户用款额度”科目。

3.使用提取的项目间接费用或管理费时，按照实际支付 的金额，借记“预提费用—项目间接费用或管理费”科目， 贷记“银行存款”、“零余额账户用款额度”、“财政拨款 收入”等科目。使用提取的项目间接费用或管理费购买固定 资产、无形资产的，按照固定资产、无形资产的成本金额， 借记“固定资产”、“无形资产”科目，贷记“银行存款”、 “零余额账户用款额度”、“财政拨款收入”等科目；同时， 按照相同的金额，借记“预提费用—项目间接费用或管理 费”科目，贷记“累计盈余”科目。同时，在预算会计中借 记“事业支出”等支出科目下的“财政拨款支出”明细科目， 贷记“资金结存”、“财政拨款预算收入”等科目。

（二）账务处理

甲单位提取和使用财政科研项目间接费用的账务处理 如下：（单位：万元）

1.2021 年 4 月，收到财政部下达的 A 项目预算时：

财务会计

借：零余额账户用款额度 1 000 

贷：财政拨款收入—A 项目 1 000 

预算会计

借：资金结存—零余额账户用款额度 1 000 

贷：财政拨款预算收入—A 项目 1 000

2.2021 年 4 月，提取 A 项目间接费用时： 

财务会计

借：单位管理费用—A 项目 200 

贷：预提费用—项目间接费用或管理费—A 项目 200 

预算会计

不做账务处理

3.2021 年 6 月，购置移动工作站时： 

财务会计 

借：固定资产 2

贷：零余额账户用款额度 2

借：预提费用—项目间接费用或管理费—A 项目 2

贷：累计盈余 2

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出（A 项目）2

贷：资金结存—零余额账户用款额度 2

4.2021 年 8 月，支付电费时：

财务会计

借：预提费用—项目间接费用或管理费—A 项目 10 单位管理费用 20 

贷：零余额账户用款额度 30 

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出（A 项目）10 

事业支出—财政拨款支出—基本支出 20 

贷：资金结存—零余额账户用款额度 30

5.（1）2021 年 12 月，发放 A 项目科研绩效时： 

财务会计

借：预提费用—项目间接费用或管理费—A 项目 50 

贷：应付职工薪酬 50 

借：应付职工薪酬 5

贷：其他应交税费—应交个人所得税 5

借：应付职工薪酬 45

贷：零余额账户用款额度 45

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出（A 项目） 45 

贷：资金结存—零余额账户用款额度 45

（2）将代扣个人所得税款划转到实有资金账户时： 

财务会计

借：银行存款 5

贷：零余额账户用款额度 5

预算会计

借：资金结存—货币资金 5

贷：资金结存—零余额账户用款额度 5

（3）实际缴纳个人所得税时： 

财务会计 

借：其他应交税费—应交个人所得税 5

贷：银行存款 5

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出（A 项目）5

贷：资金结存—货币资金 5

负债类应用案例 —关于提取和使用非财政科研项目间接费用或管理费的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

甲单位为科学事业单位，其主要职能为开展科学研究，科研项目经费渠道主要包括科技部拨款，以及科研合作单位拨入的项目经费。根据相关专项资金管理规定，项目经费中包括按一定比例核定的间接费用或管理费。为规范项目间接费用和管理费的提取和使用等工作，科技处和财务处根据专项资金管理要求，制定了《甲单位科研项目间接费用和管理费管理办法》，规定应按项目预算提取间接费用或管理费，用于无法在项目直接费用中列支的相关费用，包括单位为项目研究提供的房屋占用、日常水电气暖等消耗、有关管理费用的补助支出以及激励科研人员的绩效支出等。2021年，甲单位发生以下经济业务：1.2021年 2 月，单位实有资金账户收到乙研究院转入的C 科研项目经费 1 500 万元，其中间接费用 350 万元；收到丙高校转入的D科研项目合作经费500万元，其中管理费100万元。注：

1.本案例仅就提取和使用科研项目间接费用或管理费的会计处理进行示例，科研项目间接费用或管理费的具

体管理应执行相关专项资金管理规定。

2.为简化处理，本案例不考虑增值税影响因素。

2.2021年 2 月，根据科技处转来的间接费用和管理费提取通知单，财务处提取 C 项目间接费用 350 万元，提取D 项目管理费 100 万元。3.2021年 3 月，热力公司从单位实有资金账户托收取暖费 20 万元，根据后勤部门转来的取暖费分摊单，C 项目间接费用分摊 12 万元，D 项目间接费用分摊 8 万元。4.2021年 7 月，为提升科研仪器管理水平，购置管理软件 1 套，价款 5 万元，从非财政科研项目提取的间接费用和管理费分摊，C 项目分摊 3 万元，D 项目分摊 2 万元。5.2021年 12 月，履行单位内部审批程序后，发放 C 项目科研绩效 60 万元，包括代扣的个人所得税 6 万元，税款从实有资金账户缴纳。①本案例仅就提取和使用科研项目间接费用或管理费的会计处理进行示例，科研项目间接费用或管理费的具体管理应执行相关专项资金管理规定。②为简化处理，本案例不考虑增值税影响因素。

二、案例分析和账务处理

（一）案例分析根据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》规定，事业单位按规定从科研项目收入中提取的项目间接费用或管理费，通过“预提费用”科目核算，单位应当在该科目下设置“项目间接费用或管理费”明细科目，并按项目进行明细核算。1.单位按规定从科研项目收入中提取项目间接费用或管理费时，按照提取的金额，借记“单位管理费用”等科目，贷记“预提费用—项目间接费用或管理费”科目；同时，在预算会计中借记“非财政拨款结转—项目间接费用或管理费”科目，贷记“非财政拨款结余—项目间接费用或管理费”科目。2.使用提取的项目间接费用或管理费时，按照实际支付的金额，借记“预提费用—项目间接费用或管理费”科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。使用提取的项目间接费用或管理费购买固定资产、无形资产的，按照固定资产、无形资产的成本金额，借记“固定资产”、“无形资产”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，按照相同的金额，借记“预提费用—项目间接费用或管理费”科目，贷记“累计盈余”科目。同时，在预算会计中借记“事业支出”等科目，贷记“资金结存”等科目。
（二）账务处理甲单位提取和使用非财政科研项目间接费用和管理费的账务处理如下：（单位：万元）1.2021 年 2 月，收到 C 项目和 D 项目经费时：财务会计借：银行存款 2 000贷：预收账款—C 项目 1 500        预收账款—D 项目 500预算会计借：资金结存—货币资金 2 000贷：事业预算收入—C 项目 1 500       事业预算收入—D 项目 500
2.2021 年 2 月，提取 C 项目和 D 项目间接费用或管理费时：财务会计借：单位管理费用—C 项目 350       单位管理费用—D 项目 100贷：预提费用—项目间接费用或管理费—C 项目 350       预提费用—项目间接费用或管理费—D 项目 100预算会计借：非财政拨款结转—项目间接费用或管理费—C项目 350       非财政拨款结转—项目间接费用或管理费—D项目 100贷：非财政拨款结余—项目间接费用或管理费450
3.2021 年 3 月，支付分摊的取暖费时：财务会计借：预提费用—项目间接费用或管理费—C 项目 12       预提费用—项目间接费用或管理费—D 项目 8贷：银行存款 20预算会计借：事业支出—非财政专项资金支出—项目支出（C项目） 12       事业支出—非财政专项资金支出—项目支出（D项目） 8贷：资金结存—货币资金 20
4.2021 年 7 月，购置管理软件时：财务会计借：无形资产 5贷：银行存款 5借：预提费用—项目间接费用或管理费—C 项目 3       预提费用—项目间接费用或管理费—D 项目 2贷：累计盈余 5预算会计借：事业支出—非财政专项资金支出—项目支出（C项目） 3       事业支出—非财政专项资金支出—项目支出（D项目） 2贷：资金结存—货币资金 5
5.（1）2021 年 12 月，发放 C 项目科研绩效时：财务会计借：预提费用—项目间接费用或管理费—C 项目 60贷：应付职工薪酬 60借：应付职工薪酬 6贷：其他应交税费—应交个人所得税 6借：应付职工薪酬 54贷：银行存款 54预算会计借：事业支出—非财政专项资金支出—项目支出（C项目） 54贷：资金结存—货币资金 54
（2）实际缴纳个人所得税时：财务会计借：其他应交税费—应交个人所得税 6贷：银行存款 6预算会计借：事业支出—非财政专项资金支出—项目支出（C项目） 6贷：资金结存—货币资金 6

负债类应用案例—关于增值税小规模纳税人增值税涉税业务的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

某省甲环保研究所，主要为社会提供环境监测、环境保 护和技术咨询等服务。该所为增值税小规模纳税人，2022 年4 月发生增值税相关业务如下：

（1）4 月 6 日，因与乙企业合作研发 A 项目，收到乙企业支付的按照项目进度确认的支持资金 200 000 元；适用免税政策，当日向乙企业开具了增值税普通发票。

（2）4 月 11 日，为研发 A 项目，用乙企业给予的资金购买一台实验设备，取得增值税普通发票上注明的价款 30000 元、增值税税额 3 900 元，款项当日用单位自有资金通过网银支付。

（3）4 月 14 日，以基本户通过网银缴纳上月未交增值税 12 000 元、城市维护建设税 840 元、教育费附加 360 元和地方教育费附加 240 元。

（4）4 月 16 日，为丙煤炭企业提供环境监测技术咨询业务，收到丙企业支付的按照业务完成进度确认的咨询费 61800 元；根据丙企业要求，甲环保研究所选择放弃免税，当日向丙企业开具增值税专用发票上注明的价款为 60 000 元、增值税税额为 1 800 元。

（5）4 月 25 日，两名科研人员报销差旅费：发生会议费 4 500 元和住宿费 800 元，均取得增值税普通发票；往返高铁车票费共计 600 元，当日网银转账报销上述费用。两名科研人员无个人借款。

（6）4 月 29 日，计算确认本月应交的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加。甲环保研究所 4 月适用增值税免税政策，也可选择放弃免税、对部分应税销售收入开具征收率为 3的增值税专用发票，不考虑其他税费。

二、案例分析及账务处理

（一）案例分析

本例中，甲环保研究所为增值税小规模纳税人，根据《政 府会计准则第 8 号—负债》第二十一条关于应交税费的规定，《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以 下简称《政府会计制度》）关于应交增值税的规定，《中华人 民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》对小规模纳税人的规定，对该环保研究所发生的上述涉及税费业务进行账务处理。具体业务分析如下：

业务1为收到项目资金提供相关服务，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”小规模纳税人提供服务情形，同时符合《财政部 税务总局关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》（财政部 税务总局公告 2022 年第 15 号）、《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税等征收管理事项的公告》（国家税务总局公告 2022 年第 6 号）第一款免税的规定，按照项目进度确认当期收入。

业务2为购买设备，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”小规模纳税人购入应税资产情形。

业务3为缴纳税费，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”小规模纳税人缴纳增值税和“2102 其他应交税费”实际缴纳税费情形。

业务4收到项目资金提供技术咨询服务，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”小规模纳税人提供应税服务情形，同时符合《财政部 税务总局关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》（财政部 税务总局公告 2022 年第 15 号）、《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税等征收管理事项的公告》（国家税务总局公告 2022 年第 6 号） 第一款放弃免税的规定，按照项目进度确认当期收入。

业务5为购进服务，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”小规模纳税人购入应税资产或服务情形。

业务6为月末税费的确认，适用于《政府会计制度》中“2102 其他应交税费”发生应缴税费情形。

（二）账务处理

甲环保研究所在 4 月份对于上述业务的账务处理如下：（单位：元）

1.4 月 6 日，收到乙企业款项时：

2.4 月 11 日，购买实验设备时： 

财务会计

借：固定资产 33900

贷：银行存款 33900 

预算会计

借：事业支出 33900

贷：资金结存—货币资金 33900

3.4 月 14 日，缴纳上月未交增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加时：

财务会计

借：应交增值税 12 000

其他应交税费—应交城市维护建设税 840

                      —应交教育费附加 360

                      —应交地方教育费附加 240

5.4 月 25 日，给两位科研人员报销差旅费时： 

贷：资金结存—货币资金 5900

6.4月29 日，计算确认本月应交的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加时：

（1） 计算有关税费金额：

本月应交的增值税为 1 800 元；

本月应交的城市维护建设税=1 800*7=126（元）；本月应交的教育费附加=1 800*3=54（元）；

本月应交的地方教育费附加=1 800*2=36（元）。

（2） 确认本月应交城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加：

财务会计

借：业务活动费用 216

贷：其他应交税费—应交城市维护建设税 126

                             —应交教育费附加 54

                             —应交地方教育费附加 36

预算会计

不做账务处理

负债类应用案例—关于增值税一般纳税人增值税涉税业务的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料

某省甲高校为增值税一般纳税人，2022 年 3 月发生增值税相关业务如下：

（1）3 月 7 日，因与乙软件公司合作开发 A 教学软件项目，收到乙公司支付的按照项目进度确认的支持资金 530 000元；当日向乙公司开具的增值税专用发票上注明的价款为500 000 元、增值税税额为 30 000 元。

（2）3 月 10 日，以基本户通过网银缴纳上月未交增值税 45 000 元、城市维护建设税 3 150 元、教育费附加 1 350元和地方教育费附加 900 元。

（3）3 月 16 日，因与丙煤炭企业共同研究“双碳”项目 B 课题，收到丙企业支付的按照课题完成进度确认的支持资金 318 000 元；当日向丙企业开具的增值税专用发票上注明的价款为 300 000 元、增值税税额为 18 000 元。

（4）3 月 21 日，购买 C 管理软件，当日安装完毕，收到丁供应商开具的增值税专用发票上注明的价款为 100 000元、增值税税额 6 000 元；当日已办理报销手续并支付款项。

（5）3 月 25 日，商学院两位教师报销差旅费：因参加在北京举办的校企合作 X 项目研讨会，发生会议费 5 300 元和住宿费 1 060 元，均取得增值税专用发票；往返高铁车票费共计 872 元，当日用单位自有资金通过网银转账报销上述费用。两位教师无个人借款。

（6）3 月 31 日，计算确认本月应交的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加。

甲高校 3 月初无留抵税额，本月取得的增值税专用发票均已上传认证可以抵扣，不考虑其他税费。

二、案例分析及账务处理

（一）案例分析

本例中，甲高校为增值税一般纳税人，根据《政府会计准则第 8 号— —负债》第二十一条关于应交税费的规定，《政府会计制度— —行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）关于应交增值税的规定，《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》对增值税一般纳税人的规定，对甲高校发生的上述涉及税费业务进行账务处理。

▶业务 1 和 3 为收到项目资金提供相关服务，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”一般纳税人提供应税服务情形，按照项目进度确认当期收入。

▶业务 2 为缴纳税费，适用于《政府会计制度》中“2101应交增值税”一般纳税人本月缴纳以前期间未交增值税和“2102 其他应交税费”实际缴纳税费情形。

▶业务 4 和 5 为购进资产与服务，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”一般纳税人购入应税资产或服务情形，该业务中高铁车票进项税额计算是依据《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告 2019 年第 39 号）中六（一）3的规定。

▶业务 6 为月末税费的确认，适用于《政府会计制度》中“2101 应交增值税”一般纳税人月末转出未交增值税和“2102 其他应交税费”发生应交税费情形。

（二）账务处理

甲高校在 3 月份对于上述业务的账务处理如下：（单位：元）

1. 3 月 7 日，收到乙公司款项时：

财务会计

借：银行存款                530000

贷：事业收入                500000

       应交增值税—应交税金—销项税额 30000

预算会计

借：资金结存—货币资金       530000

贷：事业预算收入                 530000

2.  3 月 10 日，缴纳上月未交增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加时：

财务会计

借：应交增值税—未交税金                      45000

      其他应交税费—应交城市维护建设税   3150

                         — 应交教育费附加        1350

                         —应交地方教育费附加   900

贷：银行存款                                          50400

预算会计

借：事业支出                     50400

贷：资金结存—货币资金     50400

3. 3 月 16 日，收到丙煤炭企业款项时：

财务会计

借：银行存款                           318000

贷：事业收入                           300000

       应交增值税—应交税金—销项税额 18000

预算会计

借：资金结存—货币资金       318000

贷：事业预算收入                 318000

4. 3 月 21 日，向丁供应商支付购买软件款时：

财务会计

借：无形资产                                          100000

       应交增值税—应交税金—进项税额      6000

贷：银行存款                                          106000

预算会计

借：事业支出                           106000

贷：资金结存—货币资金           106000

5. 3 月 25 日，给商学院两位教师报销差旅费时：

（1）各项费用可以抵扣的进项税额如下：

会议费：[5300/（1+6%）]*6%=300（元），取得增值税发票上已标明；

住宿费：[1060/（1+6%）]*6%=60（元），取得增值税发票上已标明；

火车票：[872/（1+9%）]*9%=72（元），根据火车票票面金额计算确定。

（2）账务处理如下：

财务会计

借：业务活动费用                                    6800

       应交增值税—应交税金—进项税额      432

贷：银行存款                                          7232

预算会计

借：事业支出                          7232

贷：资金结存—货币资金        7232

6. 3 月 31 日，计算确认本月应交的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加时：

（1）计算有关税费金额：

本月应交的增值税=销项税额-进项税额

                          =30000+18000-6000-432=41568（元）

本月应交的城市维护建设税=41 568*7%=2909.76（元）

本月应交的教育费附加=41 568*3%=1247.04（元）

本月应交的地方教育费附加=41 568*2%=831.36（元）

（2）将本月应交未交的增值税转出：

财务会计

借：应交增值税—应交税金—转出未交增值税 41568

贷：应交增值税—未交税金             41568

预算会计

不做账务处理

（3）确认本月应交的城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加：

财务会计

借：业务活动费用                                   4988.16

贷：其他应交税费—应交城市维护建设税    2909.76

                         —应交教育费附加          1247.04

                         —应交地方教育费附加    831.36

预算会计

不做账务处理

负债类应用案例—关于职工薪酬业务的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-10-28

一、案例材料 

甲单位为中央全额拨款事业单位，2022 年 3 月应发工资 570866.22 元，其中：基本工资 270085.20 元、津贴补贴 181199.82 元、绩效工资 119581.20 元；代扣个人应负担的职业年金 22 029.12 元、住房公积金 73676.32 元、基本养老保险金 44 058.24 元、医疗保险金 11014.54 元、个人 所得税 3532.80 元，代扣为职工垫付的水电费 22000 元， 合计代扣 176311.02 元；本月实发工资为 394555.20 元。 

本月单位应负担基本养老保险金 88116.48 元、医疗保险金38550.88元、职业年金44 058.24元、工伤保险1101.52 元，住房公积金 73676.32 元，合计 245 503.44 元。3 月 8 日财务人员通过代理银行代发户实发工资394 555.20 元，银行代发成功。

3 月 12 日，财务人员将单位负担和代扣个人的基本养老保险金 132174.72 元、医疗保险金49565.42 元、工伤保险1101.52 元，代缴合计 182 841.66 元汇缴到央保中心；将单位负担和代扣个人的住房公积金 147352.64 元汇缴到中央公积金中心账户；将单位负担和代扣个人的职业年金 66087.36 元汇缴到中央职业年金专门账户。

3 月 15 日申报个人所得税并扣款成功。

假设甲单位费用都为业务活动费用，支付方式采用国库集中支付。

二、案例分析及账务处理 

（一）案例分析

发放职工薪酬代扣代缴业务依据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》） “2201 应付职工薪酬”科目的相关规定进行会计处理。根据《政府会计制度》“2201 应付职工薪酬”会计科目明细 核算规定，“社会保险费”、“住房公积金”明细科目核算 内容包括单位从职工工资中代扣代缴的社会保险费、住房公积金，以及单位为职工计算缴纳的社会保险费、住房公积金。

本例中代扣代缴项共 7 项（见下表，单位：元），从职 工工资中代扣部分和单位为职工计算缴纳的部分都先计提记入“应付职工薪酬”科目。

（二）账务处理 

甲单位在 3 月份对于上述业务的账务处理如下：（单位：元）

1. 

计算确认当期应付职工薪酬（含单位为职工计算缴纳 的社会保险费、住房公积金）时：

2. 

（1）2022 年 3 月，甲单位计提工资：

3. 

财务会计借:业务活动费用—工资福利费用  570866.22贷:应付职工薪酬—基本工资  270085.20                       —津贴补贴  181199.82                       —规范津贴补贴（绩效工资）  119581.20预算会计不做账务处理
（2）计提单位负担社会保险费和住房公积金：财务会计

借:业务活动费用—工资福利费用  245503.44

贷:应付职工薪酬—社会保险费—养老保险金  88116.48

       —社会保险费—医疗保险金  38550.88

       —社会保险费—职业年金  44058.24

       —社会保险费—其他社会保障缴费  1101.52

       —住房公积金  73676.32

预算会计

不做账务处理

2.从应付职工薪酬中代扣个人应负担的社会保险费、住房公积金和个人所得税、水电费等（为简便核算，假设代扣代缴部分均从基本工资中扣除）时：财务会计

借:应付职工薪酬—基本工资  176311.02

贷:应付职工薪酬—社会保险费—养老保险金  44058.24

     —社会保险费—医疗保险金  11014.54

     —社会保险费—职业年金  22029.12

     —住房公积金  73676.32

其他应交税费—应交个人所得税  3532.80

其他应收款—应收个人水电费  22000.00

预算会计

不做账务处理

3.2022 年3 月8 日向职工支付工资、津贴补贴等薪酬时：财务会计

借:应付职工薪酬—基本工资  93774.18

      —津贴补贴  181199.82

      —绩效工资  119581.20

贷:财政拨款收入  394555.20

预算会计

借:事业支出—财政拨款支出—基本支—人员经费—基本工资93774.18

—财政拨款支出—基本支出—人员经费—津贴补贴  181199.82

—财政拨款支出—基本支出—人员经费—其他工资福利支出  119581.20

贷:财政拨款预算收入  394555.20

4.按照国家有关规定缴纳住房公积金、社会保险费、个人所得税时：（1）3 月12 日缴纳住房公积金、社会保险费：财务会计

借:应付职工薪酬—社会保险费—养老保险金  132174.72

 —社会保险费—医疗保险金  49565.41

 —社会保险费—其他社会保障缴费  1101.52

 —社会保险费—职业年金  66087.36

 —住房公积金  147352.64

贷:财政拨款收入  396281.66

预算会计（预算会计未做代扣处理，有关明细科目应根据计提金额核算）：

借:事业支出—财政拨款支出—基本支出—人员经费—基本工资 150778.22

—财政拨款支出—基本支出—人员经费—社会保险费  171827.12

（88116.48+38550.88+44058.24+1101.52）

—财政拨款支出—基本支出—人员经费—住房公积金  73676.32

贷: 财政拨款预算收入  396281.66

（2）3月15日缴纳个人所得税：

财务会计

借:其他应交税费—个人所得税  3532.80

贷:财政拨款收入  3532.80

预算会计

借:事业支出—财政拨款支出—基本支出—人员经费—基本工资 3532.80

贷:财政拨款预算收入  3532.80

报告类应用案例—关于编制部门合并财务报表中抵销内部业务或事项的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲部门是中央一级预算单位，实行二级预算管理，共有二级预算单位4 家，分别为甲部门本级（行政单位），乙单位（公益二类事业单位，一般纳税人，增值税税率是13%），丙单位（公益一类事业单位，小规模纳税人，增值税税率是3%），丁单位（未分类事业单位，为甲部门的后勤管理单位，一般纳税人，增值税税率是13%）。

（1）乙、丁两单位日常有资金往来，形成了内部债权债务事项。2021 年末，丁单位会计报表“应收账款”明细信息显示，应收乙单位款项200 万元，同时丁单位按照账龄分析法对此笔应收账款计提坏账准备10 万元，年末应收账款净额为190 万元。乙单位会计报表“应付账款”明细信息显示，应付丁单位款项200 万元。

（2）丙、丁两单位日常有资金往来，形成了内部债权债务事项。2020 年末，丁单位会计报表“应收账款”明细信息显示，应收丙单位款项300 万元，同时丁单位按照账龄分析法对此笔应收账款计提坏账准备30 万元，年末应收账款净额为270 万元。丙单位会计报表“应付账款”明细信息显示，应付丁单位款项300 万元。2021 年，丁单位对该应收账款补提15 万元的坏账准备，年末应收账款净额为255 万元。

（3）2021 年，乙单位根据工作需要上缴上级单位甲部门本级费用1000 万元。2021 年末，乙单位会计报表“上缴上级费用”明细信息显示，上缴甲部门本级费用1000 万元；甲部门本级会计报表“其他收入”明细信息显示，收到乙单位上缴收入1000 万元。

（4）2021 年，丙单位和丁单位发生业务往来价税合计113 万元，丁单位向丙单位开具增值税普通发票，丙单位向丁单位支付款项113 万元并计入业务活动费用（商品和服务费用），丁单位计入事业收入100 万元以及应交增值税（销项税额）13 万元。

（5）2021 年，乙单位收到丁单位支付的租金100 万元计入“应缴财政款”科目并于当年上缴财政，该科目期末余额为零。丁单位将支付的租金100 万元计入业务活动费用（商品和服务费用）。

（6）2021 年，乙单位收到部外戊单位拨付的科研项目经费1000 万元，课题任务书或合同中明确该课题由乙单位牵头，和丙单位共同承担。乙单位按照课题任务书约定转拨丙单位400 万元。乙单位应将属于本单位的科研经费600 万元确认事业收入，将属于丙单位的科研经费400 万元通过“其他应付款”科目核算，收入的往来单位辅助核算注明为部外单位戊。丙单位收到此笔款项后确认收入，往来单位辅助核算注明为部外单位戊。

（7）2021 年，丁单位代收代缴部内甲部门本级、乙单位、丙单位电费分别为30 万元、20 万元、25 万元。丁单位收到部内各单位代收水电费款项时，应通过“其他应付款”科目核算，往来单位辅助核算注明为供电公司；实际付款单位甲部门本级、乙单位、丙单位等单位支付电费时应计入费用，往来单位辅助核算注明为供电公司（资金的最终支付对象）。

2021 年12 月31 日，甲部门本级、乙单位、丙单位、丁单位四家单位的单户收入费用表及资产负债表情况如下：

1 收入费用表2 的“其他费用”包括“业务活动费用”、“单位管理费用”、“经营费用”等会计科目中的其他部分。

报告类应用案例—关于编制部门合并财务报表的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例单位情况

甲部门为中央一级预算单位，实行二级预算管理，共有二级预算单位3家，分别为：甲部门本级（行政单位），乙单位（公益二类事业单位），丙单位(生产经营型事业单位）。

甲部门本级、乙单位、丙单位自2019年1月1日起均执行了政府会计准则制度。根据财政部印发的《关于贯彻实施政府会计准则制度的通知》（财会〔2018〕21号），甲部门扎实推进做好政府会计准则制度实施准备工作，开展了政策宣传，强化了新旧衔接准备工作，升级了会计信息系统，同时完善了本部门内部的政策衔接工作，主要采取的措施有：

一是规范会计核算，对于甲部门经常发生的内部业务或事项，统一会计处理，并明确了内部抵销规则；

二是加强甲部门内部单位清单的管理和更新维护。在会计信息系统中将统一社会信用代码等作为部门内部单位的标识依据。发生内部业务或事项时，辅助核算中注明了“本部门内部单位-XX 单位”；

三是建立内部对账的工作机制。对于金额高于抵销阈值10万元的内部交易事项，全部进行对账和抵销。

根据前期对账结果显示，2021年1-12月，甲部门本级与乙、丙单位之间、乙单位与丙单位之间发生如下业务：

（1）业务1：2020年10月28日，甲部门本级与乙单位签署一项课题委托协议，协议规定：课题研究预算总金额36万元，协议签订之日起甲部门本级支付首款20万元，课题验收后支付尾款16 万元。2021年12月31日，甲部门本级会计报表“预付账款”明细信息显示，预付乙单位课题委托款20万元。乙单位会计报表“预收账款”明细信息显示，预收甲部门本级课题委托款20 万元。双方对账核对无误。

（2）业务2：2021年5月，乙单位与丙单位签订了合作项目，丙单位以转账方式向乙单位支付了服务费53.56万元，其中增值税按3%简易计税，金额为1.56 万元。乙单位与丙单位对账无误。

（3）业务3：2021年7月，甲部门本级与丙单位签署一项合同，甲部门本级委托丙单位制作一批宣传品。合同协议，宣传品制作总金额85.71万元，自合同签订之日起甲部门本级支付首款60万元，项目验收后支付尾款25.71万元。2021年12月15日，丙单位在年末对合同执行情况进行了评估，已完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例为70%，据此，丙单位将预收的60 万元转入事业收入。

2021年12月31日，甲部门本级会计报表“预付账款”明细信息显示，预付丙单位宣传品委托制作费60 万元。

2022年2月，甲部门本级根据《财政部关于开展2021年度政府部门财务报告编报工作的通知》（财库〔2022〕7 号）的要求，积极组织领导，规范甲部门所属甲部门本级、乙单位、丙单位的财务报告编报工作，合并编制甲部门财务报表。

二、编制合并报表

第一步：乙单位、丙单位于2022 年2 月下旬完成了本单位的财务报告编制工作，并按工作要求及时向甲部门本级报送了财务报告及有关材料。经甲部门本级审核确认，乙单位、丙单位遵循政府会计准则制度规定的统一会计政策。

第二步：甲部门本级设置了合并工作底稿。

第三步：将甲部门本级和乙、丙单位个别财务报表中的资产、负债、净资产、收入和费用项目金额逐项填入合并工作底稿，并加总得出个别资产负债表、个别收入费用表各项目合计金额。具体情况如下：

合并工作底稿（收入费用表1） 

                                                                                             单位：万元

合并工作底稿（收入费用表2）

                                                                                             单位：万元

第四步：甲部门本级在合并工作底稿上编制抵销分录，将部门内部单位之间发生的内部业务或事项对财务报表的影响进行了抵销处理。

主要抵销分录有：（单位：万元）

（1）业务1，抵销内部债权债务事项：

借:预收账款—甲部门本级  20

贷:预付账款—乙单位  20

（2）业务2，抵销内部收入费用事项：

借:事业收入—丙单位  52

贷:业务活动费用—商品和服务费用—乙单位  52

（3）业务3，甲部门在充分对账、会计处理正确的前提下，根据《政府会计准则制度解释第4 号》的相关规定，可以直接按照内部业务或事项的金额编制抵销分录：

借:事业收入—甲部门本级  60

贷:预付账款—丙单位  60

第五步：根据甲部门本级和乙、丙单位个别财务报表各项目合计金额、抵销分录发生额计算合并财务报表各项目的合并金额。抵销分录涉及收入、费用项目的，除调整合并收入费用表相应项目外，还应当结转调整合并资产负债表的净资产项目。

合并工作底稿（收入费用表1） 

                                                                                             单位：万元

合并工作底稿（收入费用表2） 

                                                                                             单位：万元

第六步：根据合并工作底稿中计算确定的各项目合并金额，填列合并财务报表。（合并报表略）

报告类应用案例—关于报告日后调整事项的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲行政单位为中央预算单位，2019年从所在地地方政府部门取得专项补助资金200000元，记入“其他应付款”科目。当年度开展业务活动实际使用该笔资金150000元，年末“其他应付款”科目相关明细科目余额为50000元。预算会计未做处理。2020年1月（假定财务报告和决算报告均未报出），甲单位内部审计部门指出，上述会计处理错误，单位从非同级财政部门取得的专项补助资金应当作为非同级财政拨款纳入单位预算管理，不能通过“其他应付款”科目进行核算。假定不考虑其他因素。
二、案例分析及会计处理
（一）案例分析
根据《政府会计准则第7 号—会计调整》,本例中的会计差错属于报告日至报告批准报出日之间发现的报告期间（2019年度）发生的会计差错，甲单位应当按照报告日后调整事项进行会计处理。因涉及资金变动，财务会计和预算会计均应就调整事项进行账务处理，并调整财务报表和预算会计报表相关项目金额。具体而言，甲单位应按照《政府会计准则制度解释第3 号》进行以下会计处理：
1.在发生调整事项的期间进行账务处理：
（1）涉及盈余调整的事项，通过“以前年度盈余调整”科目核算。调整增加以前年度收入或调整减少以前年度费用的事项，记入“以前年度盈余调整”科目的贷方；反之，记入“以前年度盈余调整”科目的借方。
（2）涉及预算收支调整的事项，通过“财政拨款结转”、“财政拨款结余”、“非财政拨款结转”、“非财政拨款结余”等科目下“年初余额调整”明细科目核算。调整增加以前年度预算收入或调整减少以前年度预算支出的事项，记入“年初余额调整”明细科目的贷方；反之，记入“年初余额调整”明细科目的借方。
（3）不涉及盈余调整或预算收支调整的事项，调整相关科目。
2.调整会计报表和附注相关项目的金额：
（1）调整报告日编制的会计报表相关项目的期末数或（和）本年发生数。
（2）调整事项发生当期编制的会计报表相关项目的期初数或（和）上年数。
（3）经过上述调整后，如果涉及报表附注内容的，还应作出相应调整或说明。

（二）会计处理

甲单位发现会计差错的会计处理如下：（单位：元）

1.2020年1月，发现会计差错时的账务处理：

（1）调整财务会计累计盈余：

借:其他应付款  50000

     以前年度盈余调整  150000

贷:以前年度盈余调整  200000

借:以前年度盈余调整  50000

贷:累计盈余  50000

（2）调整预算会计结转结余：

借:资金结存—货币资金  50000

     非财政拨款结转—年初余额调整  150000

贷:非财政拨款结转—年初余额调整  200000

2.调整2019 年度相关报表（报表略）：

（1）调整资产负债表相关项目期末余额：

调减“其他应付款”项目50000 元，调增“累计盈余”项目50000 元。

（2）调整收入费用表相关项目本年数：

调增“非同级财政拨款收入”项目200000 元，调增“业务活动费用”项目150000 元，调增“本期盈余”项目50000元。

（3）调整净资产变动表相关项目本年数：

调增“本年盈余”行“累计盈余”项目50000元。

（4）调整预算收入支出表相关项目本年数：

调增“非同级财政拨款预算收入”项目200000元，调增“行政支出”项目150000元，调增“本年预算收支差额”项目50000元。

（5）调整预算结转结余变动表相关项目本年数：

调增“本年变动金额”项目下“其他资金结转结余”项目下“本年收支差额”项目50000元，调增“年末预算结转结余”项目下“其他资金结转结余”项目下“非财政拨款结转”项目50000元。

（6）附注说明（略）。

3.调整2020 年度相关报表（报表略）：

在编制2020 年年度财务报表和预算会计报表时，应当相应地对相关报表项目期初数（如资产负债表的其他应付款、累计盈余项目）和上年数金额（如收入费用表的非同级财政拨款收入、业务活动费用、本期盈余项目）进行调整，并在报表附注中予以说明。

具体调整过程略。

长期股权投资应用案例—关于持有期间采用权益法核算的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事业单位报经批准于2019年1月1日以自有房产出资，与乙单位共同成立丙公司。甲单位该房产账面余额1600万元，累计折旧200万元，评估价值1300 万元。丙公司注册资本2000万元，甲单位出资的股权占有比例为70%，乙单位出资股权的占有比例为30%，同时甲支付了100万元补价。为了简化处理，假定不考虑其他税费相关问题。
（1）2019年丙公司全年实现净利润800万元，除净利润以外的所有者权益科目中“资本公积”减少额为100万元。
（2）2020年1月，丙公司根据2019年业绩，向股东宣告分派现金股利600万元。按照本级财政部门的规定，甲单位需将长期股权投资持有期间取得的投资收益上缴本级财政。甲单位2020年2月取得现金股利420万元后将该现金股利上缴。
（3）2020年因受新冠肺炎疫情等市场环境影响，丙公司经营困难，全年发生净亏损2200万元。
（4）2021年丙公司经营略有好转，全年实现净利润250万元。

二、案例分析及账务处理

（一）取得初始投资的账务处理

分析：按照《政府会计准则第2 号—投资》（以下简称《2 号准则》）规定，长期股权投资在持有期间，通常应当采用权益法进行核算。政府会计主体无权决定被投资单位的财务和经营政策或无权参与被投资单位的财务和经营政策决策的，应当采用成本法进行核算。本案例中甲单位投资比例70%，实务中甲单位可以决定被投资单位的财务和经营政策，因此采用权益法核算。

同时，按照《2 号准则》规定，以现金以外的其他资产置换取得的长期股权投资，其成本按照换出资产的评估价值加上支付的补价或减去收到的补价，加上换入长期股权投资发生的其他相关支出确定。本案例中甲单位长期股权投资的成本等于换出的自有房产的评估价值1300万元加上支付的补价100万元等于1 400万元。

按照《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）规定，长期股权投资采用权益法核算的，还应当按照“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”设置明细科目，进行明细核算。因此，本案例中甲单位对该长期股权投资核算时除了按照被投资单位丙公司进行明细核算之外，还分了三个明细科目“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”进行明细核算。

因此，2019 年1月1日甲单位取得长期股权投资的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:长期股权投资—丙公司—成本（换出资产的评估价值加上补价）  14000 000

     资产处置费用  1000000

     固定资产累计折旧—房屋建筑物  2000000

贷:固定资产—房屋建筑物  16000000

     银行存款  1000000

预算会计

借:其他支出（实际支付的补价）  1000000

贷:资金结存—货币资金  1000000

（二）2019年12月31日的账务处理

1.被投资单位实现净利润时：

分析：按照《政府会计制度》规定，被投资单位实现净利润的，按照应享有的份额，借记“长期股权投资（损益调整）”科目，贷记“投资收益”科目。

因此，2019年丙公司实现800万元利润时，甲单位确认投资收益为800*70%=560万元，甲单位的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:长期股权投资—丙公司—损益调整  5600000

贷:投资收益—丙公司  5600000

预算会计

不做账务处理

2.被投资单位发生除净损益和利润分配以外的所有者权益变动时：

分析：按照《政府会计制度》规定，被投资单位发生除净损益和利润分配以外的所有者权益变动的，按照应享有或应分担的份额，借记或贷记“权益法调整”科目，贷记或借记“长期股权投资（其他权益变动）”科目。

因此，2019年丙公司除净利润以外的所有者权益科目“资本公积”减少额为100 万元，甲单位确认减少的权益法调整数额为100*70%=70万元，甲单位的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:权益法调整—丙公司   700000

贷:长期股权投资—丙公司—其他权益变动  700000

预算会计

不做账务处理

（三）2020年1月宣告发放股利时的账务处理

分析：按照《政府会计制度》规定，被投资单位宣告分派现金股利或利润的，按照应享有的份额，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资（损益调整）”科目。

因此，2020年1月丙公司宣告发放600万元现金股利时，甲单位的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:应收股利—丙公司  4200000

贷:长期股权投资—丙公司—损益调整  4200000

预算会计

不做账务处理

（四）2020 年2 月收到股利时的账务处理

分析：按照《政府会计准则制度解释第2号》规定，事业单位按规定需将长期股权投资持有期间取得的投资收益上缴本级财政的，收到现金股利或利润时，借记“银行存款”等科目，贷记“应缴财政款”科目，同时按照此前确定的应收股利金额，借记“投资收益”科目或“累计盈余”科目（此前确认的投资收益已经结转的），贷记“应收股利”科目；

本案例中甲单位2020年收到的股利来源于2019年丙公司产生的利润，同时甲单位2019年年底已经确认当年的投资收益，并于2019年年底结转至“累计盈余”科目。将取得的现金股利或利润上缴财政时，借记“应缴财政款”科目，贷记“银行存款”等科目。

甲单位的账务处理如下：（单位：元）

1.收到股利时：

财务会计

借:银行存款  4200000

贷:应缴财政款  4200000

借:累计盈余  4200000

贷:应收股利  4200000

预算会计

不做账务处理

2.上缴财政时：

财务会计

借:应缴财政款  4200000

贷:银行存款  4200000

预算会计

不做账务处理

（五）2020年12月31日的账务处理。

分析：按照《政府会计制度》规定，被投资单位发生净亏损的，按照应分担的份额，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资（损益调整）”科目，但以长期股权投资的账面余额减记至零为限。

2020年1月宣告发放现金股利之后，“长期股权投资—丙公司”科目的账面余额=1400+560-70-420=1470万元。

2020年丙公司亏损2200万元，按照股权比例应分担的份额为2200×70%=1 540万元，而可减少“长期股权投资—丙公司”科目账面余额的金额为1470万元，备查登记应记录未减记长期股权投资的金额为1540-1470=70万元。

甲单位的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:投资收益—丙公司  14700000

贷:长期股权投资—丙公司—损益调整  14700000

预算会计

不做账务处理

（六）2021年12月31日的账务处理。

分析：按照《政府会计制度》规定，发生亏损的被投资单位以后年度又实现净利润的，按照收益分享额弥补未确认的亏损分担额等后的金额，借记“长期股权投资（损益调整）”科目，贷记“投资收益”科目。

2021年丙公司实现利润250万元，可恢复“长期股权投资—丙公司”科目账面余额=250×70%-70=105万元。

甲单位的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:长期股权投资—丙公司—损益调整  1050000

贷:投资收益—丙公司  1050000

预算会计

不做账务处理

长期股权投资应用案例—关于处置成本法核算的长期股权投资的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事业单位2020年1月1日“长期股权投资”科目余额（假设均为成本法核算）如下：以现金方式取得的长期股权投资乙公司账面余额1000000元，以固定资产置换取得的长期股权投资丙公司账面余额5000000 元，以无形资产对外投资（非持有的科技成果作价投资）取得的丁公司股权账面余额1000000元，以现金方式取得的长期股权投资戊公司账面余额6000000 元。
2020年，甲单位发生以下经济业务：（1）经批准，甲单位于2020年1月1日出售乙公司股权，获得处置价款1200000元，尚未领取的现金股利10000元连同转让对方，处置过程中发生其他相关税费支出50000元，按规定处置收益留归本单位使用。
（2）经批准，甲单位于2020年1月1日出售丙公司股权，获得处置价款5900 000元，尚未收到的现金股利500000元连同转让对方，处置过程中发生相关税费支出150000元，按规定处置收益全部上缴财政。
（3）投资的丁公司因经营不善，经批准开展破产清算并予以注销，形成长期股权投资损失，按规定报经批准后，2020年5月1日，甲单位对丁公司的股权予以核销。
（4）2020年6月，为了业务发展需要，甲单位以其持有的对戊公司的长期股权投资交换己单位拥有的一项专利权。在6月30日的交换日，甲单位持有的长期股权投资账面余额为6000000元，在交换日的评估价值为6100000元；己单位专利权的账面原值为7000000元，累计已摊销金额为200000元，在交换日的评估价值为6500000元，甲单位支付补价400000元。假设本次交易过程中没有发生其他相关税费。
二、案例分析及账务处理（一）出售乙公司股权投资的账务处理。
分析：按照《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）规定，处置以现金取得的长期股权投资，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照被处置长期股权投资的账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按照尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照发生的相关税费等支出，贷记“银行存款”等科目，按照借贷方差额，借记或贷记“投资收益”科目。
2020年1月1日，甲单位出售乙公司股权投资的账务处理如下：（单位：元）
财务会计借:银行存款  1200000贷:长期股权投资—乙公司  1000000    应收股利  100000    银行存款  50000    投资收益  50000
预算会计借:资金结存—货币资金（取得价款扣减支付的相关税费后的金额） 1150000贷:其他结余（投资款） 1000000    投资预算收益  150000
（二）处置丙公司股权投资的账务处理。
分析：按照《政府会计制度》规定，处置以现金以外的其他资产取得的长期股权投资，按照被处置长期股权投资的账面余额，借记“资产处置费用”科目，贷记“长期股权投资”科目；同时，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照发生的相关税费等支出，贷记“银行存款”等科目，按照贷方差额，贷记“应缴财政款”科目。

2020年1月1日，处置丙公司股权投资的账务处理如下：（单位：元）
财务会计借:资产处置费用  5000000贷:长期股权投资—丙公司  5000000

借:银行存款（实际取得的价款）  5900000贷:应收股利（尚未领取的股利）  500000    银行存款（支付的相关税费） 150000    应缴财政款  5250000
预算会计借:资金结存—货币资金  500000贷:投资预算收益（获得的现金股利） 500000
（三）核销丁公司股权投资的账务处理。
分析：按照《政府会计制度》规定，因被投资单位破产清算等原因，有确凿证据表明长期股权投资发生损失，按照规定报经批准后予以核销时，按照予以核销的长期股权投资的账面余额，借记“资产处置费用”科目，贷记“长期股权投资”科目。
2020年5月1日，核销丁公司股权投资的账务处理如下：（单位：元）
财务会计借:资产处置费用  1000000贷:长期股权投资—丁公司  1000000
预算会计不做账务处理
（四）置换戊公司股权的账务处理。
分析：按照《政府会计制度》规定，报经批准置换转出长期股权投资时，置换换入的资产，按照确定的成本，借记相应的资产科目，按照换出资产的账面余额，贷记相关资产科目（换出资产为固定资产、无形资产的，还应当借记“固定资产累计折旧”、“无形资产累计摊销”科目），按照置换过程中发生的其他相关支出，贷记“银行存款”等科目，按照借贷方差额，借记“资产处置费用”科目或贷记“其他收入”科目。支付补价的，按照确定的成本，借记换入资产有关科目，按照换出资产的账面余额，贷记相关资产科目（换出资产为固定资产、无形资产的，还应当借记“固定资产累计折旧”、“无形资产累计摊销”科目），按照支付的补价和置换过程中发生的其他相关支出，贷记“银行存款”等科目，按照借贷方差额，借记“资产处置费用”科目或贷记“其他收入”科目。
本案例中，换入资产为一项无形资产，其入账价值为换出资产评估价值+其他相关支出+补价=6100 000+0+400000=6500000元，换出资产为对戊公司的长期股权投资，价值为6100000元，支付补价400000元。
2020年6月1日，置换戊公司股权投资的账务处理如下：（单位：元）
财务会计借:无形资产—专利权（换出资产评估价值+其他相关支出+补价） 6500000贷:长期股权投资—戊公司  6000000    其他收入（贷差） 100000    银行存款（支付的补价和其他相关支出）400000
预算会计借:其他支出（实际支付的补价和其他相关支出）  400000贷:资金结存—货币资金  400000

长期股权投资应用案例—关于处置权益法核算的长期股权投资的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事业单位2020年1月1日“长期股权投资”科目余额（假设均为权益法核算）如下：以现金取得的乙公司长期股权投资成本1000000元，损益调整100000 元，其他权益变动100000元；以固定资产置换取得的丙公司长期股权投资成本4000000元，损益调整500000元，其他权益变动（贷方）100000元；以无形资产对外投资（非持有的科技成果作价投资）取得的丁公司长期股权投资成本3000000元，损益调整（贷方）50000元，其他权益变动（贷方）100000元。2020年，甲单位发生以下经济业务：（1）经批准，甲单位于2020年1月1日出售乙公司股权，获得处置价款1400 000元，尚未领取的现金股利100000元一同转让，处置过程中发生其他相关税费支出50000元，按照规定将处置时取得的投资收益纳入本单位预算管理。（2）经批准，甲单位于2020年1月1日出售丙公司股权，取得处置价款4 900000元，尚未领取的现金股利200000元一同转让，处置过程中发生其他相关税费150000元，按照规定将处置时取得的投资收益纳入本单位预算管理。（3）经批准，甲单位于2020年1月1日出售了丁公司的股权取得处置价款3 150000元，尚未领取的现金股利30000元一同转让，处置过程中发生其他相关税费50000元，按照规定将处置时取得的投资收益纳入本单位预算管理。

二、案例分析及账务处理

（一）出售乙公司股权投资的账务处理。

分析：按照《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）规定，处置以现金取得的长期股权投资，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照被处置长期股权投资的账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按照尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照发生的相关税费等支出，贷记“银行存款”等科目，按照借贷方差额，借记或贷记“投资收益”科目。

按照《政府会计制度》规定，采用权益法核算的长期股权投资的处置，除进行上述账务处理外，还应结转原直接计入净资产的相关金额，借记或贷记“权益法调整”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

2020年1月1日，甲单位出售乙公司投资的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:银行存款（实际取得的价款）  1400000

贷:长期股权投资—乙公司—成本  1000000

    长期股权投资—乙公司—损益调整  100000

    长期股权投资—乙公司—其他权益变动  100000

    应收股利（尚未领取的现金股利）  100000

    银行存款（支付的相关税费）   50000

    投资收益（贷差）   50000

借:权益法调整  100000

贷:投资收益  100000

预算会计

借:资金结存—货币资金（取得价款扣减支付的相关税费） 1350000

贷:其他结余(投资款） 1000000

    投资预算收益  350000

（二）处置丙公司股权投资的账务处理。

分析：按照《政府会计准则制度解释第1 号》（以下简称《解释1 号》）规定，权益法下，事业单位处置以现金以外的其他资产取得的（不含科技成果转化形成的）长期股权投资时，按规定将取得的投资收益（此处的投资收益，是指长期股权投资处置价款扣除长期股权投资成本和相关税费后的差额）纳入本单位预算管理的，当长期股权投资的账面余额大于其投资成本的，应当按照被处置长期股权投资的成本，借记“资产处置费用”科目，贷记“长期股权投资—成本”科目；同时，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照发生的相关税费等支出，贷记“银行存款”等科目，按照长期股权投资的账面余额减去其投资成本的差额，贷记“长期股权投资—损益调整、其他权益变动”科目（以上明细科目为贷方余额的，借记相关明细科目），按照实际取得的价款与被处置长期股权投资账面余额、应收股利账面余额和相关税费支出合计数的差额，贷记或借记“投资收益”科目，按照贷方差额，贷记“应缴财政款”科目。预算会计的账务处理按照《政府会计制度》进行。

按照《政府会计制度》规定，采用权益法核算的长期股权投资的处置，除进行上述账务处理外，还应结转原直接计入净资产的相关金额，借记或贷记“权益法调整”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

本案例中2020年1月1日对丙公司长期股权投资的账面余额为440万元，大于其初始投资成本400万元。预算会计中确认的投资预算收益，为取得价款490万元减去投资成本400万元和相关税费15万元后的金额75万元。

2020年1月1日，处置丙公司的长期股权投资的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:资产处置费用  4000000

贷:长期股权投资—丙公司—成本  4000000

借:银行存款4900000

    长期股权投资—丙公司—其他权益变动  100000

贷:应收股利  200000

    长期股权投资—丙公司—损益调整  500000

    银行存款150000

    投资收益（取得价款与投资账面余额、应收股利账面余额和相关税费支出合计数的差额）  150000

    应缴财政款  4000000

借:投资收益  100000

贷:权益法调整  100000

预算会计

借:资金结存—货币资金  750000

贷:投资预算收益（取得价款减去投资成本和相关税费后的金额） 750000

（三）处置丁公司股权投资的账务处理。

分析：按照《解释1 号》规定，权益法下，事业单位处置以现金以外的其他资产取得的（不含科技成果转化形成的）长期股权投资时，按规定将取得的投资收益（此处的投资收益，是指长期股权投资处置价款扣除长期股权投资成本和相关税费后的差额）纳入本单位预算管理的，当长期股权投资的账面余额小于或等于其投资成本的，应当按照被处置长期股权投资的账面余额，借记“资产处置费用”科目，按照长期股权投资各明细科目的余额，贷记“长期股权投资—成本”科目，贷记或借记“长期股权投资—损益调整、其他权益变动”科目；同时，按照实际取得的价款，借记“银行存款”等科目，按照尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照发生的相关税费等支出，贷记“银行存款”等科目，按照实际取得的价款大于被处置长期股权投资成本、应收股利账面余额和相关税费支出合计数的差额，贷记“投资收益”科目，按照贷方差额，贷记“应缴财政款”科目。预算会计的账务处理按照《政府会计制度》进行。

按照《政府会计制度》规定，采用权益法核算的长期股权投资的处置，除进行上述账务处理外，还应结转原直接计入净资产的相关金额，借记或贷记“权益法调整”科目，贷记或借记“投资收益”科目。

本案例中对丁公司的长期股权投资的账面余额为285万元，小于其投资成本300万元。预算会计中确认的投资预算收益，为取得价款315万元减去投资成本300万元和相关税费5万元后的金额10万元。

2020年1月1日，处置丁公司股权投资的账务处理如下：（单位：元）

财务会计

借:资产处置费用（投资账面余额） 2850000

    长期股权投资—丁公司—损益调整  50000

    长期股权投资—丁公司—其他权益变动  100000

贷:长期股权投资—丁公司—成本  3000000

借:银行存款  3150000

贷:银行存款（相关税费） 50000

    应收股利（尚未领取的现金股利） 30 000

    投资收益（取得价款大于投资成本、应收股利账面余额和相关税费支出合计数的差额）   70000

    应缴财政款  3000000

借:投资收益  100000

贷:权益法调整  100000

预算会计

借:资金结存—货币资金  100000

贷:投资预算收益（取得价款减去投资成本和相关税费后的金额） 100000

固定资产类应用案例—关于在建工程的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料（一）项目基本情况

XX省某水库工程建设项目概算总投资121200万元（非经营项目），其中：中央投资50000万元、XX省级配套投资71200万元。工程建设期3年。水库工程建设项目主管部门为XX省水利厅，项目法人为XX省某水库工程建设管理中心（事业单位，以下简称甲中心）。水库建成后，甲中心负责工程的运行管理。（为简化处理，本案例不考虑税费等其他因素；本案例实行财政授权支付。）

（二）项目建设情况

水库工程建设项目自2019年2月开工建设，甲中心公开招标选定设计、监理、施工和设备制造等单位。经三年建设，至2022年3月底验收合格，完成竣工财务决算并交付使用。根据竣工财务决算，该项目实际完成投资121200万元，其中：在建工程—建筑安装工程投资—建筑工程37200万元，在建工程—建筑安装工程投资—安装工程2800万元，在建工程—设备投资9800万元，在建工程—待摊投资70000万元，在建工程—其他投资400万元，在建工程—基建转出投资1000万元。项目交付甲中心资产价值118800万元，其中：公共基础设施115440万元，固定资产2860万元，流动资产100万元，无形资产400万元。项目交付交通部门进场道路2400万元，为产权不归属甲中心的专用设施。

（三）项目建设期内相关业务

1.结算并支付建设征地移民补偿费用。

建设征地移民补偿由地方政府包干实施。2019年某月，按照合同条款和工作进度，甲中心结算并支付地方政府建设征地移民补偿经费3000万元。

2.结算并支付设计费用。

2019年某月，按照合同条款和工作进度，甲中心结算并支付乙公司设计费500万元。

3.购置自用固定资产。

2019年某月，甲中心分别购置3台计算机、1套会议桌椅和5台空调，购置费用共计3.80万元。

4.支付工程预付款。

2019年某月，在丙公司向甲中心提交同等金额的预付款保函后，甲中心支付丙公司主坝标段工程预付款1500万元。

5.结算并支付主坝标段工程进度款。

2019年某月，办理主坝标段工程价款结算。丙公司上月完成进度1500万元，其中：上游围堰600万元，下游围堰200万元，场内临时道路100万元，主坝基坑土石方开挖600万元。按合同约定抵扣预付工程款300万元后，实际支付丙公司1200万元。

6.开发《合同管理信息系统》软件。

2019年某月，按照合同条款和工作进度，甲中心支付丁公司《合同管理信息系统》软件开发费用15万元。

7.支付差旅费。

2020年某月，办公室张某报销一行三人差旅费1万元。

8.结算并支付闸门及启闭设备制造进度款。

2020年某月，办理闸门及启闭设备制造价款结算。戊公司本期完成设备制造800万元，其中：闸门制造500万元，启闭机制造300万元。按合同约定抵扣预付备料款200万元后，实际支付戊公司600万元。

9.结算并支付管理用房进度款。

2020年某月，按照合同条款和工作进度，甲中心结算并支付E公司管理用房进度款200万元。

10.购置部分工器具及备品备件。

2021年某月，为保证初期运行需要，甲中心购置一批不够固定资产标准的生产工具、器具和备品备件，价值20万元。

11.预留尾工工程及预留费用。

2022年某月，甲中心预留尾工工程及预留费用220万元，其中：副坝坝顶路面剩余工程200万元，预留项目建设管理费20万元。

12.按产权归属结转进场道路成本。

进场道路由交通部门负责运行管理，产权不归属甲中心。2022年某月，结转进场道路实际成本1000万元。

13.分摊待摊投资。

待摊投资累计支出70000万元，按费用与资产形成之间的关系，2022年某月，采用实际分配率将待摊投资分摊计入交付使用资产价值、转出投资价值，分摊结果为：

（1）主坝等建筑物、构筑物分摊待摊投资52080万元；

（2）闸门、启闭机和电气设备等需安装设备分摊待摊投资16520万元。

（3）专用设施（进场道路）分摊待摊投资1400万元。

14.项目竣工验收并交付使用。

2022年某月，在建工程转交付，其中：交付甲中心资产价值118800万元，交付交通部门专用设施（进场道路）价值2400万元。交付甲中心资产包括：

（1）公共基础设施115440万元；

（2）固定资产2860万元（管理用房2160万元、通用设备700万元）；

（3）库存物品100万元；

（4）无形资产400万元。

（一）适用范围判断

根据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）规定，单位对基本建设投资应当按照本制度规定统一进行会计核算，不再单独建账，但是应当按项目单独核算，并保证项目资料完整。根据《政府会计准则制度解释第2号》规定，基本建设项目应当由负责编报基本建设项目预决算的单位（即建设单位）作为会计核算主体。建设单位按照《政府会计制度》规定在相关会计科目下分项目对基本建设项目进行明细核算。根据《政府会计准则第5号—公共基础设施》（以下简称《5号准则》）第十一条规定，“政府会计主体自行建造的公共基础设施，其成本包括完成批准的建设内容所发生的全部必要支出，包括建筑安装工程投资支出、设备投资支出、待摊投资支出和其他投资支出”。根据《基本建设财务规则》（财政部令第81号）第七条规定，“按项目单独核算……，根据批准的项目概（预）算做好核算管理……”。甲中心作为事业单位，应按照《政府会计制度》和《基本建设财务规则》、《基本建设项目成本管理规定》等规定，通过“在建工程”及其所属明细科目核算水库工程建设项目在建设期内发生的实际成本。

（二）项目建设期内的会计处理

1.建设征地移民补偿费用会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，建设征地移民补偿支出应在“待摊投资”明细科目中核算。

2019年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—待摊投资—土地征用及迁移补偿费3000

贷：零余额账户用款额度3000

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程3000

贷：资金结存—零余额账户用款额度3000

2.设计费用会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，发生的设计费用应在“待摊投资”明细科目中核算。

2019年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—待摊投资—设计费500

贷：零余额账户用款额度500

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程500

贷：资金结存—零余额账户用款额度500

3.自用固定资产会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，因计算机等自用固定资产无需安装即可使用，故购置费用在“设备投资”的“不需要安装设备”明细科目中核算。

2019年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—设备投资—不需要安装设备—计算机1.50

                   —设备投资—不需要安装设备—会议桌椅0.80

                   —设备投资—不需要安装设备—空调1.50

贷：零余额账户用款额度3.80

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程3.80

贷：资金结存—零余额账户用款额度3.80

4.工程预付款支付会计处理。

分析：根据《政府会计制度》“1214预付账款”科目使用说明，支付的工程预付款在“预付账款”的“预付工程款”明细科目中核算。

财务会计

借：预付账款—预付工程款—丙公司1500

贷：零余额账户用款额度1500

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程1500

贷：资金结存—零余额账户用款额度1500

5.主坝标段工程款会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，施工工程结算款应在“建筑安装工程投资”、“待摊投资”等明细科目中核算，并根据结算的具体项目进行更为明细的核算，以满足资产价值计量和确认等经济业务工作的需要。结算的项目能否直接形成资产是决定“在建工程”明细科目使用的主要依据。能够直接形成资产的结算项目，按所形成的资产性质和特征，分别在“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“其他投资”中核算；不能够直接形成资产的结算项目，如施工临时工程，虽然存在建筑安装工作量并形成工程实体，但随着工程进展，相关工程或设施需拆除或清理，并不能最终形成直接交付的资产，应在“待摊投资”中核算。因上游围堰、下游围堰和场内临时道路均为施工临时工程，不能直接形成交付资产，在“待摊投资”的“临时设施费”明细科目中核算；主坝基坑土石方开挖在“建筑安装工程投资”的“建筑工程”明细科目中核算。

2019年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—待摊投资—临时设施费—上游围堰600

                   —待摊投资—临时设施费—下游围堰200

                   —待摊投资—临时设施费—场内临时道路100

                   —建筑安装工程投资—建筑工程—主坝600

贷：零余额账户用款额度1200

预付账款—预付工程款—丙公司300

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程1200

贷：资金结存—零余额账户用款额度1200

6.开发软件会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明，软件开发费用应在“其他投资”明细科目中核算。

2019年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—其他投资—无形资产15

贷：零余额账户用款额度15

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程15

贷：资金结存—零余额账户用款额度15

7.差旅费会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，差旅费应在“待摊投资”的“项目建设管理费”明细科目中核算。

2020年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—待摊投资—项目建设管理费—差旅费1

贷：零余额账户用款额度1

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程1

贷：资金结存—零余额账户用款额度1

8.闸门及启闭设备制造款会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明和《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，因闸门及启闭设备需安装方可使用，设备制造款在“设备投资”的“在安装设备”明细科目中核算。

2020年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—设备投资—在安装设备—闸门500

                   —设备投资—在安装设备—启闭机300

贷：零余额账户用款额度600预付账款—预付备料款—戊公司200

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程600

贷：资金结存—零余额账户用款额度600

9.管理用房进度款会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，管理用房进度款应在“建筑安装工程投资”等明细科目中核算。

2021年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—建筑安装工程投资—建筑工程—管理用房200

贷：零余额账户用款额度200

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程200

贷：资金结存—零余额账户用款额度200

10.工器具及备品备件会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明和《基本建设财务规则》第二十一条建设成本的支出内容，因工器具及备品备件达不到固定资产标准，故购置费用在“设备投资”的“工具及器具”明细科目中核算。

2021年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—设备投资—工具及器具（略）20

贷：零余额账户用款额度20

预算会计

借：事业支出—财政拨款支出—项目支出—XX水库工程20

贷：资金结存—零余额账户用款额度20

11.尾工工程及预留费用会计处理。

分析：根据《5号准则》第十一条、《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第三十八条、《基本建设项目竣工财务决算管理暂行办法》第十七条，尾工工程及预留费用应在“建筑安装工程投资”、“待摊投资”等明细科目中核算。

2022年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—建筑安装工程投资—建筑工程—副坝200

                   —待摊投资—项目建设管理费20

贷：其他应付款—尾工工程—路面剩余工程200

                      —预留费用—项目建设管理费20

预算会计

不做账务处理

12.结转进场道路成本会计处理。

分析：《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第四十四条，产权不归属甲中心的进场道路作为转出投资处理。

2022年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—基建转出投资1000

贷：在建工程—建筑安装工程投资—建筑工程—进场道路1000

预算会计

不做账务处理

13.分摊待摊投资会计处理。

分析：《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第三十五条，将待摊投资支出按合理比例分摊计入交付使用资产价值、转出投资价值。

具体分摊过程如下：

（1）确定分摊方法。

水库工程的所有单项工程一次竣工并投入使用，因此，应采用实际分配率分摊待摊投资支出。

（2）计算分配率。

实际分配率=待摊投资明细科目余额÷（建筑工程明细科目余额+安装工程明细科目余额+设备投资明细科目余额+基建转出投资明细科目余额）×100％即：分配率=70000/(37200+2800+9000+1000)=140%注：不需要安装的设备700万元和达不到固定资产标准的工具、器具100万元不参与待摊投资的分摊，因此，在计算分配率时，设备投资明细科目余额从9800万元调整为9000万元。

（3）计算应分摊的待摊投资。

某项固定资产应分摊的待摊投资=该项固定资产的建筑工程成本或该项固定资产（设备）的采购成本和安装成本合计×分配率。以副坝为例，其建筑工程成本为8000万元，应分摊的待摊投资为8000*140%=11200万元。计算完成各项资产应分摊待摊投资后，2022年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：在建工程—建筑安装工程投资—建筑工程（略）52080

                   —建筑安装工程投资—安装工程（略）3920

                   —设备投资—在安装设备（略）12600

                   —基建转出投资1400

贷：在建工程—待摊投资（略）70000

预算会计

不做账务处理

14.竣工验收交付使用会计处理。

分析：《政府会计制度》“1613在建工程”科目使用说明、《基本建设财务规则》第四十一条、《基本建设项目竣工财务决算管理暂行办法》第十九条以及《财政部水利部关于进一步加强水利基础设施政府会计核算的通知》有关规定，将在建工程转为交付公共基础设施。交付甲中心的资产中，主坝、副坝等设施设备列入“公共基础设施”科目；管理用房和自用固定资产等通用设备列入“固定资产”科目；不够固定资产标准的生产工具、器具和备品备件等列入“库存物品”科目；软件开发及购置等列入“无形资产”科目。交付交通部门专用设施（进场道路）列入“无偿调拨净资产”科目。

2022年某月，甲中心账务处理如下：（单位：万元）

财务会计

借：公共基础设施—水利基础设施—水库工程—山区水库（略）115440

        固定资产—房屋及构筑物（略）2160

        固定资产—通用设备（略）700

        库存物品（略）100

        无形资产（略）400

        无偿调拨净资产2400

贷：在建工程—建筑安装工程投资—建筑工程（略）89280

                   —建筑安装工程投资—安装工程（略）6720

                   —设备投资（略）22400

                   —其他投资（略）400

                   —基建转出投资2400

预算会计

不做账务处理

固定资产类应用案例—关于计提固定资产折旧的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事业单位执行部门预算中的资产采购预算，通过政府采购于2021年6月购买了一套监控系统，清单中主要包括网络摄像机（枪机）33个、硬盘录像机2台、监控专用硬盘30个、电源防雷器1个、视频切换器1台以及视频传输等其他设备。2021年7月，监控系统安装完毕，该系统发票金额12万元（含运输、安装和专业人员服务等费用，不考虑增值税影响因素），以财政授权支付方式完成支付。监控系统按照清单全部验收后，单位领导要求财务人员与资产部门相互沟通并核对信息，按照政府会计准则制度等相关规定，将整套监控系统按照清单目录登记卡片信息，并分别确定各项固定资产的成本并计算计提折旧。

附：通过查询政府采购目录取得各项资产的同类资产市场价格详见表1。

表 1 各项资产的市场单价（单位：元）

二、案例分析及账务处理

（一）案例分析

根据《政府会计准则第3号—固定资产》（以下简称《3号准则》）第十六条规定，“折旧，是指在固定资产的预计使用年限内，按照确定的方法对应计的折旧额进行系统分摊。固定资产应计的折旧额为其成本，计提固定资产折旧时不考 虑预计净残值”。若甲单位采用直线法计算计提折旧额，每月应计提折旧额=固定资产账面余额÷（预计使用年限*12月）。因此，计提折旧需要先明确该套监控系统的各项固定资产的入账价值（即账面余额）及预计使用年限。

1. 应分项确定固定资产价值并入账。

结合案例资料，为确保财务部门每月准确计提折旧，单位的财务部门与资产管理部门应明确并认真履行本部门职责，重视相互沟通并相互核对确认资产建卡和入账信息，以确保单位能真正做到账账核对、账卡核对。

（1）财务人员取得发票并确认资产验收后入账。根据《3号准则》第二条“单位价值虽未达到规定标准，但是使用年限超过1年（不含1年）的大批同类物资应当确认为固定资产”，当涉及批量网络摄像机时，虽然资产单价只有630元（如表2所示），但属于使用年限超过1年的大批同类物资，也应作为固定资产入账。

（2）应分项确定固定资产入账价值。根据《3号准则》第九条“以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产同类或类似资产市场价格的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本”。由于本案例所采购的监控系统属于以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，需要按照第九条规定，对这套12万的监控系统按照各项固定资产同类市场价格（见表2第2栏）的比例进行分配，分别确定各项固定资产的成本。具体地，如表2所示，硬盘录像机市价为每台3500元，在总金额中所占比例为(3500元/台×2台)÷93070=7.52%，故两台硬盘录像机所分摊的成本为120000*7.52%=9025.46元。依此，得到各项固定资产的入账金额。需说明的是，由于发票金额12万元中包含了运输、安装和专业人员服务等费用，相应地，这些费用也按比例分摊到各资产入账成本中。

（3）财务部门要及时向资产部门反馈各项资产分摊的单价。只有在每张资产卡片中及时登记单位价值，才能确保做到明细账与卡片核对无误，总账与明细账核对无误。

2.应合理确定各项固定资产折旧年限。

根据《3号准则》第十八条规定，“政府会计主体确定固定资产使用年限，应当考虑下列因素：

（一）预计实现服务潜力或提供经济利益的期限；

（二）预计有形损耗和无形损耗；

（三）法律或者类似规定对资产使用的限制”，以及《<政府会计准则第3号—固定资产>应用指南》（以下简称《应用指南》）中“通用设备—广播、电视、电影设备”的折旧年限不低于5年的规定，单位技术人员根据行业相关规定以及该资产预计有形损耗情况，建议将“通用设备—广播、电视、电影设备”中的硬盘录像机和监控专用硬盘的折旧年限确定为6年。同理，确定了各项固定资产的折旧年限，如表2“折旧年限”栏所示。

3.应按分项计算固定资产月计提折旧额。根据《3号准则》第十九条规定，“政府会计主体一般应当采用年限平均法或者工作量法计提固定资产折旧”。根据《应用指南》规定，“固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月开始计提折旧”。本案例以硬盘录像机为例，从2021年7月开始，每台硬盘录像机采用年限平均法计提固定资产折旧金额为4512.73÷（12月*6年）=62.68元，财务部门根据资产系统卡片产生的信息核对无误后做记账凭证，按分项资产2台硬盘录像机计提折旧125.36元。其余资产折旧如表2“计提折旧”栏所示。

（二）账务处理

1. 依据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》“1601 固定资产”科目、“1602 固定资产累计折旧”科目规定，2021年7月根据成本分摊结果，与资产部门核对无误后，对购买的监控系统按各项固定资产成本入账时，单位账务处理如下：（单位：元）

2.2021年7月末，根据资产部门提供的各项资产归属及使用情况等信息，业务部门应计提折旧金额合计为786.25元，后勤及行政管理部门应计提折旧金额合计为1007.1元，财务部门进行复核无误后，对监控系统的各项固定资产计提折旧时，单位账务处理如下：（单位：元）

固定资产类应用案例—关于固定资产盘盈的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事业单位经批准于2019年12月底开展了全面资产盘点工作，其中盘盈激光打印机1 台、笔记本电脑1 台、字画1 副。经查证，盘盈资产均用于甲单位开展专业业务活动，其中，笔记本电脑为2018年5月购买，发票含税金额6200 元（不考虑增值税影响因素），当时财务部门已支付价款并借记了事业支出，但未登记为固定资产；激光打印机、字画盘盈原因不详，该字画也并非文物。该单位将资产盘点中查明的盘盈资产按以下步骤进行处理：

（1）明确是否要履行报批程序。甲单位按照资产清查核实文件，结合政府会计准则制度体系的相关规定，先转入待处理资产并暂行入账。甲单位经与主管部门和财政部门沟通确认，该盘盈资产需履行报主管部门审批程序。

（2）确认盘盈资产的入账价值。盘盈的笔记本电脑可以根据原发票金额6 200元确认其入账价值；对于盘盈的激光打印机和字画，由于已无法查证盘盈原因，单位结合准则制度要求，在与评估单位沟通后，确认此类盘盈数量不大，盘盈的激光打印机是市场价较公开透明的资产，字画并非文物，这两项资产并非必须评估。单位依据市场同类价将激光打印机按照重置成本确认入账价值为5000 元，字画因无法取得评估价和同类市场价，依据相关规定，按照名义金额（人民币1 元）入账。

（3）确认计提折旧相关事项。财务入账当月，应对笔记本电脑、激光打印机计提折旧。根据两项资产的新旧程度，经技术人员鉴定有形损耗情况后，确定两项固定资产尚可使用年限分别为笔记本电脑3 年、激光打印机4年，按照年限平均法计算每月计提折旧额。

（4）根据上级批复意见进行账务处理。2020年4月收到上级部门同意盘盈的批复意见，甲单位对该批盘盈资产进行后续账务处理。

二、案例分析及账务处理
（一）案例分析。

1. 关于资产盘点工作。

根据《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）“1601 固定资产”科目规定，“单位应当定期对固定资产进行清查盘点，每年至少盘点一次”。甲单位每年对固定资产进行全面盘点一次，2019 年12 月在全面盘点时，盘盈激光打印机1 台、笔记本电脑1 台、字画1 副等资产。
2.关于盘盈资产报经批准处理。
根据《政府会计制度》“1601 固定资产”科目规定，“对于发生的固定资产盘盈、盘亏或毁损、报废，应当先记入‘待处理财产损溢’科目，按照规定报经批准后及时进行后续账务处理”。根据《政府会计准则第7 号—会计调整》第十四条规定，“政府会计主体在本报告期（以下简称本期）发现的会计差错，应当按照以下原则处理……（三）本期发现的与前期相关的非重大会计差错，应当将其影响数调整相关项目的本期数”。
案例中的盘盈资产处理第一步，甲单位根据政策要求，2019年12月先转入“待处理财产损溢”科目，经沟通并确认要履行报主管部门审批手续，2020年4月收到批复意见及时做后续账务处理。第四步中，甲单位盘盈资产是本期（2019 年12月）发现的与前期（2018 年5 月）相关的非重大会计差错，应当将其影响数调整相关项目的本期数，财务会计相应做调整分录，不涉及预算会计调整分录。
3.关于盘盈资产的入账价值。
根据《政府会计制度》“1601 固定资产”科目规定，“盘盈的固定资产，其成本按照有关凭据注明的金额确定；没有相关凭据、但按照规定经过资产评估的，其成本按照评估价值确定；没有相关凭据、也未经过评估的，其成本按照重置成本确定。如无法采用上述方法确定盘盈固定资产成本的，按照名义金额（人民币1 元）入账”。根据《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》规定，“根据政府会计准则制度，可以按照名义金额计量的资产只包括接受捐赠的库存物品、固定资产、无形资产，以及无法确定成本的盘盈库存物品、固定资产和无形资产……对于原未入账的上述资产，仅当没有相关凭据且未经资产评估、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得时，才能按照名义金额入账”。
案例中的盘盈资产处理第二步，甲单位按照入账价值顺序，对三项资产分别确认入账价值。盘盈的笔记本属于有凭据的，其成本按照有关凭据注明的金额确定，可根据原发票金额6 200 元确认其入账价值。激光打印机无凭据，需先确认是否要按规定做资产评估，在与评估单位沟通后，确认此类盘盈数量不大，市场价较公开透明的资产并非必须评估，甲单位依据市场同类价按照重置成本确认入账价值为5000 元。盘盈的字画因无法取得评估价和同类市场价，才按名义金额（人民币1 元）入账。
4.关于盘盈资产的计提折旧。
《政府会计准则第3 号—固定资产》第十七条规定，“下列各项固定资产不计提折旧：（一）文物和陈列品；……（五）以名义金额计量的固定资产”；第十八条规定，“政府会计主体确定固定资产使用年限，应当考虑下列因素：……（二）预计有形损耗和无形损耗；……”；第十九条规定，“政府会计主体一般应当采用年限平均法或者工作量法计提固定资产折旧”。《<政府会计准则第3>应用指南》规定，“政府会计主体盘盈、无偿调入、接受捐赠以及置换的固定资产，应当考虑该项资产的新旧程度，按照其尚可使用的年限计提折旧”，“固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月开始计提折旧”。
案例中的盘盈资产处理第三步，考虑盘盈资产的新旧程度，经技术人员鉴定有形损耗情况后，确定两项固定资产尚可使用年限分别为笔记本电脑3年、激光打印机4年，按照平均年限法计算于2019 年12月开始每月计提折旧额分别为6200 ÷(3×12)=172.22元、5000÷(4*12)=104.17元。要注意的是，该字画不计提折旧。

（二）账务处理。甲单位盘盈资产的账务处理如下：（单位：元）1.2019 年12 月盘盈资产转入“待处理财产损溢”时：
（1）对于笔记本电脑、激光打印机，财务会计借:固定资产–通用设备–计算机设备及软件–计算机设备–便携式计算机6200                –打印设备  5000贷:待处理财产损溢  11200预算会计不做账务处理
（2）对于字画（名义金额），财务会计借:固定资产–文物及陈列品–陈列品–其他陈列品–字画  1贷:待处理财产损溢  1预算会计不做账务处理
2.2019 年12 月计提折旧时：财务会计借:业务活动费用–固定资产折旧 276.39贷:固定资产累计折旧–通用设备–计算机设备及软件–计算机设备–便携式计算机  172.22                            –通用设备–打印设备  104.17预算会计不做账务处理

3.2020 年4 月收到批复意见时：（1）对于笔记本电脑、激光打印机，财务会计借:待处理财产损溢  11200贷:以前年度盈余调整 11200
借:以前年度盈余调整  11200贷:累计盈余  11200
预算会计不做账务处理
（2）对于字画财务会计借:待处理财产损溢  1贷:以前年度盈余调整  1
借:以前年度盈余调整  1贷:累计盈余  1
预算会计不做账务处理

固定资产类应用案例—关于固定资产盘亏的会计处理

来源：财政部会计司发布2022年第一批政府会计准则制度应用案例

发布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事业单位经批准于2021年12月底开展了全面资产盘点工作，其中盘亏自用笔记本电脑1台。经查证，原因系职工张某2021年11月出差做项目时所携带的笔记本电脑因故丢失，沟通获得项目委托方的赔偿3000元。该笔记本电脑为2019年3月购买，发票含税金额6000元（不考虑增值税影响因素），已计提折旧33个月，累计折旧金额3300元。甲单位对于资产盘点中查明的盘亏资产按以下步骤进行了处理：

（1）按规定履行处置审批程序。甲单位要求员工张某提交电脑丢失过程说明书，按照国有资产清查核实、处置等文件，结合政府会计准则制度的相关规定，先转入待处理资产。单位按规定权限履行报批程序，经与主管部门和财政部门沟通确认，因当年处置资产数量不多，金额不大，属于单位审批权限范围。财务与资产部门向本单位领导办公会提交了本年资产处置申请。

（2）根据单位批复意见进行处理。甲单位于当月收到单位批复意见，同意对该盘亏资产进行处置，财务与资产部门对盘亏资产进行后续账务处理。

（3）确认该盘亏资产处置过程中取得的收入和发生的相关处置费用。该资产获得赔偿收入3000元。

（4）确认资产处置净收益并上缴国库。该盘亏资产获得处置净收入3000元，按规定应上缴国库。

二、案例分析及账务处理

（一）案例分析。

1.关于资产盘点工作。根据《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（以下简称《政府会计制度》）“1601固定资产”科目规定，“单位应当定期对固定资产进行清查盘点，每年至少盘点一次”。案例中，甲单位定期每年盘点一次，2021年12月对固定资产盘点时，盘亏笔记本电脑1台。

2.关于盘亏资产报经批准处理。根据《政府会计准则第3号——固定资产》（以下简称《3号准则》）第二十六条规定，“固定资产盘亏造成的损失，按规定报经批准后应当计入当期费用”；根据《政府会计制度》“1601固定资产”科目规定，“对于发生的固定资产盘盈、盘亏或毁损、报废，应当先记入‘待处理财产损溢’科目，按照规定报经批准后及时进行后续账务处理”，案例中的盘亏资产处理第一步中，甲单位根据政策要求，先转入“待处理财产损溢”科目，不再计提折旧。甲单位经沟通后确认该盘亏资产在单位权限范围内履行报批程序，第二步收到批复意见及时做后续账务处理，财务部门按资产账面价值2700元（账面余额6000元扣减已计提折旧3300元）计入“资产处置费用”。

3.关于处置资产过程中的收支结清。根据《3号准则》第二十三条规定，“政府会计主体按规定报经批准出售、转让固定资产或固定资产报废、毁损的，应当将固定资产账面价值转销计入当期费用，并将处置收入扣除相关处置税费后的差额按规定作应缴款项处理（差额为净收益时）或计入当期费用（差额为净损失时）。案例中盘亏资产处理第三步，确认该盘亏资产处置过程中取得的收入和发生的相关处置费用。该盘亏资产获得赔偿收入3000元，未发生处置费用。第四步按规定资产处理收入大于相关费用的，按照处理收入减去相关费用后的净收入3000元上缴国库。

（二）账务处理。

甲单位盘亏资产的账务处理如下：（单位：元）

1.2021年12 月，盘亏资产转入待处理财产时：

财务会计

借：待处理财产损溢—待处理财产价值 2700

      固定资产累计折旧-通用设备-计算机设备及软件-计算机设备-便携式计算机 3300

贷：固定资产-通用设备-计算机设备及软件-计算机设备-便携式计算机 6000

预算会计

不做账务处理

2.2021年12 月，收到同意批复处置盘亏电脑的意见时：

财务会计

借：资产处置费用 2700

贷：待处理财产损溢-待处理财产价值 2700

预算会计

不做账务处理

3.2021年12 月，收到取得赔偿和变价收入时：

财务会计

借：库存现金/银行存款 3000

贷：待处理财产损溢-处理净收入-赔偿收入 3000

预算会计

不做账务处理

4.2021年12 月，确认待上缴国库的盘亏资产处置净收益时：

财务会计

借：待处理财产损溢-处理净收入 3000

贷：应缴财政款 3000

预算会计

不做账务处理

二、抵销内部业务或事项的会计处理

（一）编制抵销分录。

2021 年末，甲部门经与甲部门本级、乙单位、丙单位、丁单位确认无误后，在编制合并会计报表时，抵销分录如下：（单位：万元）

（1）借:应付账款   200        贷:应收账款净额   200
        借:应收账款净额  10        贷:其他费用  10

分析说明：财政部《政府会计准则制度解释第4 号》（以下简称《解释4 号》）第八条“关于部门（单位）合并财务报表的编制程序和抵销事项的处理”中“一般情况下的抵销处理”规定，部门应抵销内部单位之间的债权（含应收款项坏账准备）和债务项目。其中，债权方对应收款项已计提坏账准备的, 单位还应当分情况编制抵销分录，借记“坏账准备”，贷记“累计盈余”（以前年度计提的金额）、“其他费用”（当期补提或冲减的金额）。

（2）借:应付账款  300贷:应收账款净额  300
借:应收账款净额  45贷:其他费用  15累计盈余  30

分析说明：同（1）。

（3）借:其他收入  1000贷:上缴上级费用  1000

分析说明：《解释4 号》第八条“关于部门（单位）合并财务报表的编制程序和抵销事项的处理”中“一般情况下的抵销处理”规定，部门应抵销部门内部单位之间的上缴上级费用和附属单位上缴收入项目。在编制抵销分录时，应当按照附属单位向上级单位上缴的金额，借记“附属单位上缴收入”、“其他收入”（行政单位使用）项目，贷记“上缴上级费用”项目。

（4）借:事业收入  100贷:业务活动费用（商品和服务费用） 100

分析说明：《解释4 号》第八条“关于部门（单位）合并财务报表的编制程序和抵销事项的处理”中“一般情况下的抵销处理”规定，部门对经确认的内部收入费用事项，应编制抵销分录。在编制抵销分录时，应当按照内部交易的金额，借记“事业收入”、“非同级财政拨款收入”、“经营收入”、“租金收入”、“其他收入”等项目，贷记按费用性质列示的收入费用表中的“业务活动费用”、“单位管理费用”、“经营费用”、“其他费用”等项目；同时，贷记按费用经济分类列示的收入费用表中的“商品和服务费用”、“其他费用”等项目。对涉及增值税的应税业务，单位应当按照不含增值税的净额抵销收入和费用项目。

（5）分析说明：《解释4 号》第八条“关于部门（单位）合并财务报表的编制程序和抵销事项的处理”中“不抵销的内部业务或事项”规定，付款方计入费用、收款方计入应缴财政款的，在编制部门（单位）合并财务报表时，该费用项目不应抵销。该业务无须抵销。

（6）分析说明：《解释4 号》第八条“关于部门（单位）合并财务报表的编制程序和抵销事项的处理”中“相关会计核算要求”规定，单位通过本部门内部单位转拨资金方式，从本部门以外单位取得收入（或向本部门以外单位支付费用）的，不属于编制部门（单位）合并财务报表时应当抵销的内部业务或事项。该事项不属于编制合并报表时应抵销的内部业务或事项。

（7）分析说明：同（6），该事项不属于编制合并报表时应抵销的内部业务或事项。

（二）编制抵销工作底稿。